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摘 要：税收筹划是企业为增强竞争力而采用的一种管理手段，是对税收负担的规避和利用时间差的延期纳税以及税率的转换。税收制度的完善为税收筹划提供了空间，对税收观念理解的改变为企业税收筹划排除了思想障碍。会计核算方法的多样性，为核算成本费用、建立坏账损失处理方法以及利用利润分配所进行的筹划提供了保障。故在企业会计核算中的税收筹划不失为增强企业竞争力的有效手段，可达到降低企业成本的目的。
关键词：税收筹划 会计核算 节税
一、引言
企业在遵循会计准则和税收制度的前提下，对收入实现的确认、存货计价方式、折旧及摊销方法等应结合自身行业特点进行合理的会计政策选择，不同的会计处理方法均会对上述会计要素产生不同的影响。然而税法上提供了不同会计处理方法的选择，这就为企业在实际会计核算中进行税收筹划开拓了一片天地。企业的税收筹划几乎贯穿企业经营管理的全过程，在本文中主要介绍税收筹划在会计核算中的运用，从税收筹划的基本理论知识开始直至具体的实际应用阐述，进而探析出税收筹划在会计核算应用中的改进方法。
二、税收筹划概述
所谓税收筹划又称节税，是指纳税人在税法允许的范围内，对现有的各种纳税方案进行科学、合理的事先选择，进而设计或规划自身的经营、交易和会计事项，以达到税负最轻目的的一切经济行为。可见，税收筹划是企业在对政府税法体系进行认真比较分析后所做出的纳税最优化选择。
三、运用税收筹划的原则
1.合法性原则。企业纳税筹划是在不违犯国家税收法律的前题下，纳税人通过对企业经营、投资和理财活动进行调整，以达到减轻企业税负，获取最大经济利益的一种企业管理行为。纳税筹划之所以有别于偷漏税行为，就在于其是遵守了国家相关税收法规的前题下的合法行为。税收征管法规定：“对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。”
2.前瞻性原则。企业纳税筹划必须在事前进行，企业经营活动一经发生，企业的各项纳税义务也就随之产生，纳税人此时觉得税负重，要作任何筹划都是徒劳，经不起税务部门的检查，就是一种违法行为，纳税筹划应在事前进行，这与企业会计的事后核算正好相反。税收征管法第六十三条规定：“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。”
3.目的性原则。企业进行纳税筹划也和做其他事情一样，事先应制定一个任务目标。在筹划之前必须了解与分析企业所纳税种类、适用税率、税负、经济业务流程、所在地区税率情况、行业特点等企业所处的纳税环境，并在此的基础上，掌握存在哪些问题，再考虑筹划的可能性，制定筹划要达到什么目标。有了目标，才能选择实现目标的手段，是通过延期纳税、转移税负，还是采取其他合理避税办法来实现目标。
4.全局性原则。企业税收是一项全局性工作，企业不仅要交增值税，还要交资源税、所得税、印花税等其他税种，某项税额的降低可能影响到其他税额的升高，在纳税筹划时，应全面考虑企业总体税负（或现金流出），特别是关联企业间更应注意此项工作。国家在制定税法时还制定有很多税收优惠政策，而要享受到这些税收优惠政策，可能要付出一定的成本，是付出成本大，还是享受的优惠政策大，应当作个比较，不能顾此失彼，捡了芝麻却丢了西瓜。
四、会计核算过程中运用税收筹划的方法
1.存货计价方式选择在税收筹划中的应用。按照《企业会计准则—存货》的规定，企业应该根据各类存货的实际情况，确定发出存货的实际成本，可以采用的计价方法有：个别计价法、先进先出法、加权平均法、移动加权平均法等。
1.1个别计价法在实际中运用并不广泛，适用于一般不能替代使用的存货以及为特定项目专门购入或制造的存货，如珠宝、名画等贵重物品。
1.2先进先出法的假定前提是先收入的存货先发出，并且以这种假定的存货流转次序对发出存货进行计价，采用这种计价方法要求必须分清每批收入和发出的存货的数量和单位成本，并随时根据领用数量计算发出和结存的存货成本。
1.3加权平均法是以初期存货数量和本期收入存货数量为权数计算本期存货的加权平均单位成本，并据此对发出的存货进行计价，采用这种计价方法的优点是计算简便、合理，但对发出存货的计价只能在月末进行，而且由于期末存货按照平均单位成本计价，必须导致在物价上涨（或下跌）时低估（或高估）期末存货价值，造成资产负债表的失真。
1.4移动加权平均法是以每批收货数量和收货前结存的数量为权数计算平均单价，并据此对发出存货进行计价，其优点是成本的计算较为合理，可以及时计算出存货的成本，使管理当局及时了解存货的结存情况，但是采用这种方法，每次收货都要计算一次平均单价，工作量相对较大。由于本期存货发出成本的提高，可以使企业的销售收入扣除成本后的收益，即企业计算应纳所得税额的基数相对减少，进而可以推出：在物价水平持续上涨的情况下，企业所负担的所得稅大小顺序为：加权平均法<移动平均法<先进先出法，因此，企业应该选择加权平均法以减轻税负，达到合理避税的目的。同理，如果物价水平持续下跌，则结论恰好相反，即企业应当选择先进先出来减轻税负；如果是在物价水平上下波动的情况下，则宜考虑采用加权平均法或移动加权平均法对存货进行计价，这样不但可以减轻企业税负，同时还可以避免因各期利润忽高忽低而造成企业各期应纳所得税额上下波动，增加企业安排、使用资金的难度。从以上计算分析中不难发现，存货计价方法的合理选择，能使企业在不需要任何成本投入的情况下，合法的节约税负支出，一方面可以达到增加企业受益的目的；另一方面，由于税收必须用现金支付的刚性约束与按账面收益计算企业应纳所得税额矛盾的客观存在，可能会使企业在应纳所得税额过高年度因没有足够的现金缴纳税收，而陷入财务困境，继而影响企业的其他理财活动，甚至使企业的名誉受损，制约企业的长远发展，而利用存货计价方法的选择进行税收筹划可以缓解这一矛盾。 2.折旧会计处理方法在税收筹划中的应用。所谓折旧通常指固定资产的折旧，以下计算和分析均已固定资产为例。固定资产折旧是指固定资产在连续使用过程中由于存在着有形和无形损耗，为保证企业将来有能力重置固定资产，同时把固定资产的成本分配到各个收益期，企业须在固定资产的有效使用年限内计提一定数额的折旧费。
2.1平均年限法又称直线法，是将固定资产的折旧均衡地分摊到各期的一种方法。例：某项设备原值为500，000元，净残值率为5%，为简化计算，假设折旧年限为5年，则有：
年折旧率=（1-5%）/5=19%。
年折旧额=500，000×19%=95，000（元）。
即每年折旧额均为95，000元。
2.2双倍余额递减法是在不考虑固定资产净残值的情况下，根据每期期初固定资产账面余额和双倍的直线法折旧率计算固定资产折旧的一种方法。
上例中该设备年折旧率=2/5×100%=40%。
双倍余额递减法每年应计提折旧额如表2。
2.3年数总和法又称合计年限法，是将固定资产的原值减去净残值后的净额乘以一个逐年递减的分数计算每年的折旧额，这个分数的分子代表固定资产尚可使用年数，分母代表使用年数的逐年数总和。仍以上例资料每年应提取折旧额如表3：
由于采用不同的折旧方法，每年的折旧额均不相同，所以每年的税前利润和所得税额均不相同，见表4：
从上表可知，虽然五年折旧总计、纳税额总计、税前利润总计都是相等的，但不同的折旧方法对每年的纳税额数据产生了不同的影响。虽然各项数据的五年合计相等，但如果把货币的时间价值因素考慮进去，采用不同的折旧方法企业所缴纳的所得税额是大不相同的。所以企业应在国家政策允许的范围内，结合自身情况选择合适的折旧方法，使企业最大限度地降低税负，维护企业生产经营的合法权益，使财务收益最大化。
3.收入确认会计处理方法在税收筹划中的应用。
3.1直接收款方式。在企业采用直接收款对企业进行产品结算的条件下，可以不考虑货物是否已经发出，企业都将已获得的销售凭据和数额作为结转收入。通常而言，如果出售方的产品已经完全转移给购买方，并且通过销售活动获得了收款权利，那么上述过程就已经完成，因此，企业也必须承担纳税义务。对于在销售过程中所需要确认的收入，企业应将考虑如何推迟确认进而作为纳税筹划的重点环节，因为推迟销售收入可以使企业延迟纳税。比如，企业有一笔在年终时发生的销售收入，在不违反税收法律的前提下对这笔收入延迟确认是税收筹划的常用手段。尽量推迟其确认时间，使年终发生的销售收入能够转移到下一财务年度进行确认。
3.2委托代销方式。如果企业采用委托其他纳税人代销货物，根据法律法规规定纳税义务发生的时间应为收到代销单位开出销售的代销清单的当天。例如，当企业的产品销售对象如果是商业企业，并且货款结算方式是采用售后付款方式或者卖方知道买方暂时不会支付货款的情况下，企业可以把购销合同尽可能地转化为代销合同，进而使企业委托代销方式得以取代购销合同进行收入确认。这一转变可以使企业的纳税义务确认时间提前到与代销单位进行清算的时间节点上。通过这种确认方式的转变可以使企业赢得更多的资金使用时间，进而通过销售确认的调整提高税收收益。综上所述，企业在相关法律法规的约束下进行的各种纳税筹划与会计处理方法之间存在着十分紧密的联系，会计处理方法选择的不同会使企业的纳税筹划产生不同的效果，因此，企业的纳税筹划需要选择合理的会计处理方法来实施。
五、企业税收核算筹划应该注意的问题
1.税收筹划应以税法为准绳。关于税收筹划的说法，有些人认为那只是一种变相的“偷税漏税”，我认为这种说法是有误和带有偏见的。据研究此领域的专家学者们认为，税收筹划是站在税收征管的角度进行的纳税筹划，税收筹划的主体是纳税人，是在税法规定的范围内并符合立法精神前提下，通过对经营、投资、理财活动的精心安排而达到的，其目的是获得节税收益。因此，我们不应该对税收筹划持有偏见。但是反之，企业在进行税收筹划的时候也应当严格遵循税法的规定，不应为了达到自己的目的而违反税法的规定。
2.税收筹划收益与风险并存。从目前我国税收筹划的实践情况看，纳税人普遍地认为，只要进行税收筹划就可以减轻税收负担、增加税收收益，而很少甚至根本不考虑税收筹划的风险。其实不然，税收筹划同其他财务决策一样，收益与风险并存。（1）税收筹划具有主观性。（2）税收筹划具有条件性。（3）税收筹划存在着征纳双方的认定差异。（4）税收筹划本身也是有成本的。
3.税收筹划要以投资者权益为目标。税收筹划的目标是由企业财务管理目标决定的，目的在于实现企业财富最大化。在筹划税收方案时，不能一味地考虑税收成本的降低，而忽略了税收筹划引起的其他费用的增加或收入的减少，必须进行综合考虑，要给企业带来绝对的收益。因此，对税收筹划的多种方案要进行优化选择。
六、结语
税收筹划是一个长远目标，需要高技能管理人员的互相配合，需要综合考虑企业的发展优势，为企业的将来制造美好前景蓝图。它也是一门极其复杂的学科，想要研读通透，就必须要实践和理论想配合，这样才能为企业打造出良好绿色的税收筹划环境。只有准确的使用税收筹划理论来进行税收筹划，才能使企业达到利益最大化。税收筹划不能单方面看中当前减轻的税收额度，而应该全方位考虑企业的经济发展趋势，有时候，为了企业的全盘计划，税收筹划也会采取当期多交税款。所以税收筹划的目标不是简单的节税，而是为企业最终的盈利结果做准备。
参考文献：
[1]财政部注册会计师考试委员会办公室·会计·北京：中国财政经济出版社，2016.
[2]财政部注册会计师考试委员会办公室·税法·北京：中国财政经济出版社，2016.
作者简介：董娉伶（1996.7—），女。重庆人，西南大学会计专业，本科生。
关键词：税收筹划 会计核算 节税
一、引言
企业在遵循会计准则和税收制度的前提下，对收入实现的确认、存货计价方式、折旧及摊销方法等应结合自身行业特点进行合理的会计政策选择，不同的会计处理方法均会对上述会计要素产生不同的影响。然而税法上提供了不同会计处理方法的选择，这就为企业在实际会计核算中进行税收筹划开拓了一片天地。企业的税收筹划几乎贯穿企业经营管理的全过程，在本文中主要介绍税收筹划在会计核算中的运用，从税收筹划的基本理论知识开始直至具体的实际应用阐述，进而探析出税收筹划在会计核算应用中的改进方法。
二、税收筹划概述
所谓税收筹划又称节税，是指纳税人在税法允许的范围内，对现有的各种纳税方案进行科学、合理的事先选择，进而设计或规划自身的经营、交易和会计事项，以达到税负最轻目的的一切经济行为。可见，税收筹划是企业在对政府税法体系进行认真比较分析后所做出的纳税最优化选择。
三、运用税收筹划的原则
1.合法性原则。企业纳税筹划是在不违犯国家税收法律的前题下，纳税人通过对企业经营、投资和理财活动进行调整，以达到减轻企业税负，获取最大经济利益的一种企业管理行为。纳税筹划之所以有别于偷漏税行为，就在于其是遵守了国家相关税收法规的前题下的合法行为。税收征管法规定：“对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。”
2.前瞻性原则。企业纳税筹划必须在事前进行，企业经营活动一经发生，企业的各项纳税义务也就随之产生，纳税人此时觉得税负重，要作任何筹划都是徒劳，经不起税务部门的检查，就是一种违法行为，纳税筹划应在事前进行，这与企业会计的事后核算正好相反。税收征管法第六十三条规定：“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。”
3.目的性原则。企业进行纳税筹划也和做其他事情一样，事先应制定一个任务目标。在筹划之前必须了解与分析企业所纳税种类、适用税率、税负、经济业务流程、所在地区税率情况、行业特点等企业所处的纳税环境，并在此的基础上，掌握存在哪些问题，再考虑筹划的可能性，制定筹划要达到什么目标。有了目标，才能选择实现目标的手段，是通过延期纳税、转移税负，还是采取其他合理避税办法来实现目标。
4.全局性原则。企业税收是一项全局性工作，企业不仅要交增值税，还要交资源税、所得税、印花税等其他税种，某项税额的降低可能影响到其他税额的升高，在纳税筹划时，应全面考虑企业总体税负（或现金流出），特别是关联企业间更应注意此项工作。国家在制定税法时还制定有很多税收优惠政策，而要享受到这些税收优惠政策，可能要付出一定的成本，是付出成本大，还是享受的优惠政策大，应当作个比较，不能顾此失彼，捡了芝麻却丢了西瓜。
四、会计核算过程中运用税收筹划的方法
1.存货计价方式选择在税收筹划中的应用。按照《企业会计准则—存货》的规定，企业应该根据各类存货的实际情况，确定发出存货的实际成本，可以采用的计价方法有：个别计价法、先进先出法、加权平均法、移动加权平均法等。
1.1个别计价法在实际中运用并不广泛，适用于一般不能替代使用的存货以及为特定项目专门购入或制造的存货，如珠宝、名画等贵重物品。
1.2先进先出法的假定前提是先收入的存货先发出，并且以这种假定的存货流转次序对发出存货进行计价，采用这种计价方法要求必须分清每批收入和发出的存货的数量和单位成本，并随时根据领用数量计算发出和结存的存货成本。
1.3加权平均法是以初期存货数量和本期收入存货数量为权数计算本期存货的加权平均单位成本，并据此对发出的存货进行计价，采用这种计价方法的优点是计算简便、合理，但对发出存货的计价只能在月末进行，而且由于期末存货按照平均单位成本计价，必须导致在物价上涨（或下跌）时低估（或高估）期末存货价值，造成资产负债表的失真。
1.4移动加权平均法是以每批收货数量和收货前结存的数量为权数计算平均单价，并据此对发出存货进行计价，其优点是成本的计算较为合理，可以及时计算出存货的成本，使管理当局及时了解存货的结存情况，但是采用这种方法，每次收货都要计算一次平均单价，工作量相对较大。由于本期存货发出成本的提高，可以使企业的销售收入扣除成本后的收益，即企业计算应纳所得税额的基数相对减少，进而可以推出：在物价水平持续上涨的情况下，企业所负担的所得稅大小顺序为：加权平均法<移动平均法<先进先出法，因此，企业应该选择加权平均法以减轻税负，达到合理避税的目的。同理，如果物价水平持续下跌，则结论恰好相反，即企业应当选择先进先出来减轻税负；如果是在物价水平上下波动的情况下，则宜考虑采用加权平均法或移动加权平均法对存货进行计价，这样不但可以减轻企业税负，同时还可以避免因各期利润忽高忽低而造成企业各期应纳所得税额上下波动，增加企业安排、使用资金的难度。从以上计算分析中不难发现，存货计价方法的合理选择，能使企业在不需要任何成本投入的情况下，合法的节约税负支出，一方面可以达到增加企业受益的目的；另一方面，由于税收必须用现金支付的刚性约束与按账面收益计算企业应纳所得税额矛盾的客观存在，可能会使企业在应纳所得税额过高年度因没有足够的现金缴纳税收，而陷入财务困境，继而影响企业的其他理财活动，甚至使企业的名誉受损，制约企业的长远发展，而利用存货计价方法的选择进行税收筹划可以缓解这一矛盾。 2.折旧会计处理方法在税收筹划中的应用。所谓折旧通常指固定资产的折旧，以下计算和分析均已固定资产为例。固定资产折旧是指固定资产在连续使用过程中由于存在着有形和无形损耗，为保证企业将来有能力重置固定资产，同时把固定资产的成本分配到各个收益期，企业须在固定资产的有效使用年限内计提一定数额的折旧费。
2.1平均年限法又称直线法，是将固定资产的折旧均衡地分摊到各期的一种方法。例：某项设备原值为500，000元，净残值率为5%，为简化计算，假设折旧年限为5年，则有：
年折旧率=（1-5%）/5=19%。
年折旧额=500，000×19%=95，000（元）。
即每年折旧额均为95，000元。
2.2双倍余额递减法是在不考虑固定资产净残值的情况下，根据每期期初固定资产账面余额和双倍的直线法折旧率计算固定资产折旧的一种方法。
上例中该设备年折旧率=2/5×100%=40%。
双倍余额递减法每年应计提折旧额如表2。
2.3年数总和法又称合计年限法，是将固定资产的原值减去净残值后的净额乘以一个逐年递减的分数计算每年的折旧额，这个分数的分子代表固定资产尚可使用年数，分母代表使用年数的逐年数总和。仍以上例资料每年应提取折旧额如表3：
由于采用不同的折旧方法，每年的折旧额均不相同，所以每年的税前利润和所得税额均不相同，见表4：
从上表可知，虽然五年折旧总计、纳税额总计、税前利润总计都是相等的，但不同的折旧方法对每年的纳税额数据产生了不同的影响。虽然各项数据的五年合计相等，但如果把货币的时间价值因素考慮进去，采用不同的折旧方法企业所缴纳的所得税额是大不相同的。所以企业应在国家政策允许的范围内，结合自身情况选择合适的折旧方法，使企业最大限度地降低税负，维护企业生产经营的合法权益，使财务收益最大化。
3.收入确认会计处理方法在税收筹划中的应用。
3.1直接收款方式。在企业采用直接收款对企业进行产品结算的条件下，可以不考虑货物是否已经发出，企业都将已获得的销售凭据和数额作为结转收入。通常而言，如果出售方的产品已经完全转移给购买方，并且通过销售活动获得了收款权利，那么上述过程就已经完成，因此，企业也必须承担纳税义务。对于在销售过程中所需要确认的收入，企业应将考虑如何推迟确认进而作为纳税筹划的重点环节，因为推迟销售收入可以使企业延迟纳税。比如，企业有一笔在年终时发生的销售收入，在不违反税收法律的前提下对这笔收入延迟确认是税收筹划的常用手段。尽量推迟其确认时间，使年终发生的销售收入能够转移到下一财务年度进行确认。
3.2委托代销方式。如果企业采用委托其他纳税人代销货物，根据法律法规规定纳税义务发生的时间应为收到代销单位开出销售的代销清单的当天。例如，当企业的产品销售对象如果是商业企业，并且货款结算方式是采用售后付款方式或者卖方知道买方暂时不会支付货款的情况下，企业可以把购销合同尽可能地转化为代销合同，进而使企业委托代销方式得以取代购销合同进行收入确认。这一转变可以使企业的纳税义务确认时间提前到与代销单位进行清算的时间节点上。通过这种确认方式的转变可以使企业赢得更多的资金使用时间，进而通过销售确认的调整提高税收收益。综上所述，企业在相关法律法规的约束下进行的各种纳税筹划与会计处理方法之间存在着十分紧密的联系，会计处理方法选择的不同会使企业的纳税筹划产生不同的效果，因此，企业的纳税筹划需要选择合理的会计处理方法来实施。
五、企业税收核算筹划应该注意的问题
1.税收筹划应以税法为准绳。关于税收筹划的说法，有些人认为那只是一种变相的“偷税漏税”，我认为这种说法是有误和带有偏见的。据研究此领域的专家学者们认为，税收筹划是站在税收征管的角度进行的纳税筹划，税收筹划的主体是纳税人，是在税法规定的范围内并符合立法精神前提下，通过对经营、投资、理财活动的精心安排而达到的，其目的是获得节税收益。因此，我们不应该对税收筹划持有偏见。但是反之，企业在进行税收筹划的时候也应当严格遵循税法的规定，不应为了达到自己的目的而违反税法的规定。
2.税收筹划收益与风险并存。从目前我国税收筹划的实践情况看，纳税人普遍地认为，只要进行税收筹划就可以减轻税收负担、增加税收收益，而很少甚至根本不考虑税收筹划的风险。其实不然，税收筹划同其他财务决策一样，收益与风险并存。（1）税收筹划具有主观性。（2）税收筹划具有条件性。（3）税收筹划存在着征纳双方的认定差异。（4）税收筹划本身也是有成本的。
3.税收筹划要以投资者权益为目标。税收筹划的目标是由企业财务管理目标决定的，目的在于实现企业财富最大化。在筹划税收方案时，不能一味地考虑税收成本的降低，而忽略了税收筹划引起的其他费用的增加或收入的减少，必须进行综合考虑，要给企业带来绝对的收益。因此，对税收筹划的多种方案要进行优化选择。
六、结语
税收筹划是一个长远目标，需要高技能管理人员的互相配合，需要综合考虑企业的发展优势，为企业的将来制造美好前景蓝图。它也是一门极其复杂的学科，想要研读通透，就必须要实践和理论想配合，这样才能为企业打造出良好绿色的税收筹划环境。只有准确的使用税收筹划理论来进行税收筹划，才能使企业达到利益最大化。税收筹划不能单方面看中当前减轻的税收额度，而应该全方位考虑企业的经济发展趋势，有时候，为了企业的全盘计划，税收筹划也会采取当期多交税款。所以税收筹划的目标不是简单的节税，而是为企业最终的盈利结果做准备。
参考文献：
[1]财政部注册会计师考试委员会办公室·会计·北京：中国财政经济出版社，2016.
[2]财政部注册会计师考试委员会办公室·税法·北京：中国财政经济出版社，2016.
作者简介：董娉伶（1996.7—），女。重庆人，西南大学会计专业，本科生。