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摘要：文章以宁波东力为例，对该公司现行的资产减值计提和资产减值转回的会计政策进行分析，同时对公司计提巨额资产减值准备的行为和结果进行研究，从实务的角度充分说明计提资产减值准备在盈余管理中的作用。
关键词：流动资产 资产减值会计 盈余管理
一、引言
按照新资产减值制度《企业会计准则第8号——资产减值》及单项资产准则里面有关资产减值的相关内容，我国资产减值会计已经把企业的主要资产都纳入了资产减值的范围。到2016年初，新的资产减值准则实施已有九年多，相比十年前，我国现在的市场经济背景也有了较大的变化。面对周围变化的越来越快的环境，资产减值准则层面对资产减值相关内容相对具体，但是在实务处理中的具体运用仍然值得深度探讨。
二、宁波东力流动资产减值会计应用案例
我国在2006年颁布了《企业会计准则第8号——资产减值》，准则中对资产减值准备的确认、计提、转回和披露进行了详细的规定，更新后的准则也进一步为我国企业的发展和会计信息的准确性提供了良好的基础，但是由于准则的不足和监管、市场各方面的影响，上市企业中还是有利用流动资产减值会计中存在的不足而给公司提供操纵空间的情况出现。本文选取上市公司宁波东力股份有限公司为案例，进行资产减值具体应用情况的分析。
资产减值准备计提范围主要包括短期资产与长期资产。短期资产主要包括存货、应收账款等流动性资产；长期资产主要包括固定资产、长期股权投资、无形资产等非流动性资产。通过对宁波东力近几年的财务报告分析，笔者认为该公司主要通过应收账款坏账准备、存货跌价准备和其他应收款坏账准备三大资产的减值计提来进行盈余管理，最后实现了2014年扭亏为盈，规避了退市的可能。
（一）计提应收账款坏账准备对净利润的影响
从表1可以看出，在2007至2014年八个会计年度，该公司对坏账准备的计提在2009至2013年一直呈逐年上升趋势，尤其在2012和2013年两个会计年度，上市公司计提了大额坏账准备，2012年度坏账准备计提额为1214.93万元，2013年度坏账准备计提额高达1537.03万元，并且公司于2012年发生亏损，净利润为-5448.70万元；公司在2012年度的财务报告中披露过发生亏损的原因，即公司的下游行业需求不足，尤其受钢铁、煤炭等行业下滑和风电行业市场低迷的影响较大。另外，公司在2014年，公司转销了1649.70万元的坏账准备，恰恰是在这一年公司实现扭亏为盈，净利润上升为2383.99万元；在2012、2013年公司连续两年发生亏损，并且2014年度被“ST”。但是这两年公司对应收账款的坏账准备计提也随之增加，这样做便可为2014年的盈利做好转回的可能。最后，公司于2014年度实现了盈利，实现净利润2383.99万元，比2013年度同期增长了676.44%，同时这一年度公司的坏账准备计提额度为负数，为-1649.70万元。值得注意的是，宁波东力在2014年5月30日发布公告，改变了采用账龄分析法计提应收款项坏账准备的计提比例。公告中，将账龄为1-2年、2-3年的计提比例从20%改为10%、50%改为30%。会计估计变更减少公司2014年度资产减值准备金额1617.43万元，增加所有权权益及2014年度净利润1374.76万元。笔者认为正是减少了坏账准备计提额度，减少了资产减值损失发生额，在一定程度上推动了2014年度利润的增长，发挥了盈余管理的作用。可见，坏账准备的计提在一定范围内影响着公司未来的利润水平。
（二）计提存货跌价准备对净利润的影响
从2007到2014年间宁波东力存货跌价准备计提数对净利润的影响如表2所示。在2007年至2010年四年，存货跌价准备计提数无太大变化，对净利润的影响也比较稳定；但从2011年开始，公司净利润大幅下滑，与此同时公司转回了12.46万元存货跌价准备。在公司发生经营业绩亏损的2012年，存货跌价准备计提数分别高达963.08万元。
通过表中的数据可以发现，2012年是公司经营亏损，这一年公司并未转销存货跌价准备，而是计提了963万元的跌价准备；2013公司转回了353万元的跌价准备，此时尚无法判断公司是否有盈余管理行為；2014年存货既有计提也有转回转销，但计提金额超过转回转销，因此不能通过存货跌价准备的会计处理推断出公司进行了盈余管理。
经过以上分析，笔者认为虽然没有确切的证据表明公司在发生亏损的当年，通过存货跌价准备对公司进行了盈余管理，但是公司仍然存在这样的嫌疑：一方面通过大额计提存货跌价准备；另一方面，通过销售已计提存货跌价准备的存货，达到转销存货跌价准备的目的。这样便可减少存货生产，降低生产成本；同时也能减少已提的存货跌价准备，为下一年度盈利的实现打下基础。
（三）计提其他应收款坏账准备总额对净利润的影响
从2007到2014年间宁波东力其他应收款坏账准备计提数对净利润的影响如表4所示。在2007年至2010年之间四年，其他应收款坏账准备计提数无太大变化，对净利润的影响也比较稳定；但从2011年开始，公司净利润大幅下滑，2011年公司计提了189.64万元高额其他应收款坏账准备，2012年公司计提了112.06万元高额其他应收款坏账准备。然而在2013年，公司于2013年转销了474.41万元的其他应收款坏账准备，使得2013年亏损额比2012年减少了5000万元，并且在2014年继续转回31.57万元，2014年最终实现实现净利润2383.99万元，但是整体上来说，其他应收款数额较小，调整利润作用有限。
（四）资产减值准备总额对净利润的影响
表5反映了资产减值准备总额与净利润的关系。通过前面的分析可以看出，坏账准备、存货跌价准备、其他应收款坏账准备是该公司资产减值准备总额的主要构成部分。宁波东力主要通过这三大资产的减值计提来开展盈余管理。从表中的数据可以看出，在企业经营环境不是特别明朗，面临经营亏损的时候，资产减值准备计提总额与净利润的变化趋势呈反比例的关系，资产减值准备数额在一定程度上影响着净利润。在资产减值准备计提数额增加的年份，公司的净利润水平会相应下降甚至发生负盈利；在资产减值准备计提数额减少的年份，公司净利润水平会得到提升。 在2007年到2010年四年间，公司盈利水平稳定，计提的资产减值准备与利润水平态势一致，但是从2011年开始，资产减值准备计提的数额与公司的净利润呈反向变化关系，且通过计算，这四个年度的资产减值准备计提额占当年净利润亏损额的比重分别为31.73%、42.03%、187.98%，而这一数额在盈利平稳的年份，基本不超过10%。在2012年公司发生经营亏损并预计亏损将持续进行时，面临可能会被“ST”特别处理，面临退市危机时，公司通过冲销手段，于2012年、2013年分别计提资产减值准备2290.07万元、777.42万元，造成企业亏损额5448.70万元、413.57万元，大幅降低了公司利润水平，公司计提的资产减值准备数值也大幅超出了公司的正常水平。公司此举明显有夸大亏损的效果，这为公司2014年资产减值准备计提数额的大幅下降，净利润得到回升，实现扭亏为盈，成功避免退市风险打下了基础。所以，上市公司正是利用了资产减值计提与转回具有可操作性和灵活性的特点，在不违背企业会计准则的前提下，根据自身实际需要，运用会计职业判断，通过调整资产减值准备计提额度来调节利润，影响企业盈余，以达到盈余管理的目的，从而实现利益最大化。
（五）宁波东力利用流动资产减值进行盈余管理的结果
从宁波东力的案例中，可以总结出企业面临不同情况时候为了进行盈余管理而做出的不同决定。当公司盈利水平稳定且未来发展明朗的情况下，公司计提的资产减值准备与利润水平态势基本一致；当企业经营环境不是特别明朗，有可能面临经营亏损的时候，资产减值准备计提总额与净利润的变化趋势呈反比例的关系，资产减值准备数额在一定程度上影响着净利润。在资产减值准备计提数额增加的年份，公司的净利润水平会相应下降甚至发生负盈利；在资产减值准备计提数额减少的年份，公司净利润水平会得到提升。
值得注意的是，寧波东力在2014年5月30日发布公告，除了改变了采用账龄分析法计提应收款项坏账准备的计提比例，还改变了公司固定资产折旧年限。公告中，将房屋及建筑物的使用年限，从20年改为20～30年，将机器设备的使用年限的从10年改为10-15年。本次会计估计变更减少公司2014年度固定资产累计折旧金额931.71万元，增加所有者权益及2014年度净利润791.96万元。也就是说，5月发布的公告，对净利润的影响为2100万元。
宁波东力正是利用了资产减值计提与转回具有可操作性和灵活性的特点，在不违背企业会计准则的前提下，根据自身实际需要，运用会计职业判断，通过调整资产减值准备计提额度来调节利润，影响企业盈余，以达到盈余管理的目的，从而避免公司被退市的命运。
关键词：流动资产 资产减值会计 盈余管理
一、引言
按照新资产减值制度《企业会计准则第8号——资产减值》及单项资产准则里面有关资产减值的相关内容，我国资产减值会计已经把企业的主要资产都纳入了资产减值的范围。到2016年初，新的资产减值准则实施已有九年多，相比十年前，我国现在的市场经济背景也有了较大的变化。面对周围变化的越来越快的环境，资产减值准则层面对资产减值相关内容相对具体，但是在实务处理中的具体运用仍然值得深度探讨。
二、宁波东力流动资产减值会计应用案例
我国在2006年颁布了《企业会计准则第8号——资产减值》，准则中对资产减值准备的确认、计提、转回和披露进行了详细的规定，更新后的准则也进一步为我国企业的发展和会计信息的准确性提供了良好的基础，但是由于准则的不足和监管、市场各方面的影响，上市企业中还是有利用流动资产减值会计中存在的不足而给公司提供操纵空间的情况出现。本文选取上市公司宁波东力股份有限公司为案例，进行资产减值具体应用情况的分析。
资产减值准备计提范围主要包括短期资产与长期资产。短期资产主要包括存货、应收账款等流动性资产；长期资产主要包括固定资产、长期股权投资、无形资产等非流动性资产。通过对宁波东力近几年的财务报告分析，笔者认为该公司主要通过应收账款坏账准备、存货跌价准备和其他应收款坏账准备三大资产的减值计提来进行盈余管理，最后实现了2014年扭亏为盈，规避了退市的可能。
（一）计提应收账款坏账准备对净利润的影响
从表1可以看出，在2007至2014年八个会计年度，该公司对坏账准备的计提在2009至2013年一直呈逐年上升趋势，尤其在2012和2013年两个会计年度，上市公司计提了大额坏账准备，2012年度坏账准备计提额为1214.93万元，2013年度坏账准备计提额高达1537.03万元，并且公司于2012年发生亏损，净利润为-5448.70万元；公司在2012年度的财务报告中披露过发生亏损的原因，即公司的下游行业需求不足，尤其受钢铁、煤炭等行业下滑和风电行业市场低迷的影响较大。另外，公司在2014年，公司转销了1649.70万元的坏账准备，恰恰是在这一年公司实现扭亏为盈，净利润上升为2383.99万元；在2012、2013年公司连续两年发生亏损，并且2014年度被“ST”。但是这两年公司对应收账款的坏账准备计提也随之增加，这样做便可为2014年的盈利做好转回的可能。最后，公司于2014年度实现了盈利，实现净利润2383.99万元，比2013年度同期增长了676.44%，同时这一年度公司的坏账准备计提额度为负数，为-1649.70万元。值得注意的是，宁波东力在2014年5月30日发布公告，改变了采用账龄分析法计提应收款项坏账准备的计提比例。公告中，将账龄为1-2年、2-3年的计提比例从20%改为10%、50%改为30%。会计估计变更减少公司2014年度资产减值准备金额1617.43万元，增加所有权权益及2014年度净利润1374.76万元。笔者认为正是减少了坏账准备计提额度，减少了资产减值损失发生额，在一定程度上推动了2014年度利润的增长，发挥了盈余管理的作用。可见，坏账准备的计提在一定范围内影响着公司未来的利润水平。
（二）计提存货跌价准备对净利润的影响
从2007到2014年间宁波东力存货跌价准备计提数对净利润的影响如表2所示。在2007年至2010年四年，存货跌价准备计提数无太大变化，对净利润的影响也比较稳定；但从2011年开始，公司净利润大幅下滑，与此同时公司转回了12.46万元存货跌价准备。在公司发生经营业绩亏损的2012年，存货跌价准备计提数分别高达963.08万元。
通过表中的数据可以发现，2012年是公司经营亏损，这一年公司并未转销存货跌价准备，而是计提了963万元的跌价准备；2013公司转回了353万元的跌价准备，此时尚无法判断公司是否有盈余管理行為；2014年存货既有计提也有转回转销，但计提金额超过转回转销，因此不能通过存货跌价准备的会计处理推断出公司进行了盈余管理。
经过以上分析，笔者认为虽然没有确切的证据表明公司在发生亏损的当年，通过存货跌价准备对公司进行了盈余管理，但是公司仍然存在这样的嫌疑：一方面通过大额计提存货跌价准备；另一方面，通过销售已计提存货跌价准备的存货，达到转销存货跌价准备的目的。这样便可减少存货生产，降低生产成本；同时也能减少已提的存货跌价准备，为下一年度盈利的实现打下基础。
（三）计提其他应收款坏账准备总额对净利润的影响
从2007到2014年间宁波东力其他应收款坏账准备计提数对净利润的影响如表4所示。在2007年至2010年之间四年，其他应收款坏账准备计提数无太大变化，对净利润的影响也比较稳定；但从2011年开始，公司净利润大幅下滑，2011年公司计提了189.64万元高额其他应收款坏账准备，2012年公司计提了112.06万元高额其他应收款坏账准备。然而在2013年，公司于2013年转销了474.41万元的其他应收款坏账准备，使得2013年亏损额比2012年减少了5000万元，并且在2014年继续转回31.57万元，2014年最终实现实现净利润2383.99万元，但是整体上来说，其他应收款数额较小，调整利润作用有限。
（四）资产减值准备总额对净利润的影响
表5反映了资产减值准备总额与净利润的关系。通过前面的分析可以看出，坏账准备、存货跌价准备、其他应收款坏账准备是该公司资产减值准备总额的主要构成部分。宁波东力主要通过这三大资产的减值计提来开展盈余管理。从表中的数据可以看出，在企业经营环境不是特别明朗，面临经营亏损的时候，资产减值准备计提总额与净利润的变化趋势呈反比例的关系，资产减值准备数额在一定程度上影响着净利润。在资产减值准备计提数额增加的年份，公司的净利润水平会相应下降甚至发生负盈利；在资产减值准备计提数额减少的年份，公司净利润水平会得到提升。 在2007年到2010年四年间，公司盈利水平稳定，计提的资产减值准备与利润水平态势一致，但是从2011年开始，资产减值准备计提的数额与公司的净利润呈反向变化关系，且通过计算，这四个年度的资产减值准备计提额占当年净利润亏损额的比重分别为31.73%、42.03%、187.98%，而这一数额在盈利平稳的年份，基本不超过10%。在2012年公司发生经营亏损并预计亏损将持续进行时，面临可能会被“ST”特别处理，面临退市危机时，公司通过冲销手段，于2012年、2013年分别计提资产减值准备2290.07万元、777.42万元，造成企业亏损额5448.70万元、413.57万元，大幅降低了公司利润水平，公司计提的资产减值准备数值也大幅超出了公司的正常水平。公司此举明显有夸大亏损的效果，这为公司2014年资产减值准备计提数额的大幅下降，净利润得到回升，实现扭亏为盈，成功避免退市风险打下了基础。所以，上市公司正是利用了资产减值计提与转回具有可操作性和灵活性的特点，在不违背企业会计准则的前提下，根据自身实际需要，运用会计职业判断，通过调整资产减值准备计提额度来调节利润，影响企业盈余，以达到盈余管理的目的，从而实现利益最大化。
（五）宁波东力利用流动资产减值进行盈余管理的结果
从宁波东力的案例中，可以总结出企业面临不同情况时候为了进行盈余管理而做出的不同决定。当公司盈利水平稳定且未来发展明朗的情况下，公司计提的资产减值准备与利润水平态势基本一致；当企业经营环境不是特别明朗，有可能面临经营亏损的时候，资产减值准备计提总额与净利润的变化趋势呈反比例的关系，资产减值准备数额在一定程度上影响着净利润。在资产减值准备计提数额增加的年份，公司的净利润水平会相应下降甚至发生负盈利；在资产减值准备计提数额减少的年份，公司净利润水平会得到提升。
值得注意的是，寧波东力在2014年5月30日发布公告，除了改变了采用账龄分析法计提应收款项坏账准备的计提比例，还改变了公司固定资产折旧年限。公告中，将房屋及建筑物的使用年限，从20年改为20～30年，将机器设备的使用年限的从10年改为10-15年。本次会计估计变更减少公司2014年度固定资产累计折旧金额931.71万元，增加所有者权益及2014年度净利润791.96万元。也就是说，5月发布的公告，对净利润的影响为2100万元。
宁波东力正是利用了资产减值计提与转回具有可操作性和灵活性的特点，在不违背企业会计准则的前提下，根据自身实际需要，运用会计职业判断，通过调整资产减值准备计提额度来调节利润，影响企业盈余，以达到盈余管理的目的，从而避免公司被退市的命运。