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摘要：现代社会中，随着个体间的利益多元化，税收立法应当积极回应和注重多元利益诉求，构建能有效吸纳民意的机制。健全的民意吸纳机制应包括畅通的信息输入和信息输出两个渠道，并注重引导民众理性而富有效率地表达自己的意志。在2011年国家立法机关修改个人所得税工薪扣除标准的过程中，重视了纳税人的意见表达，但其机制不完善。我国应当构建制度化、规范化和程序化的税收立法民意吸纳机制，这既利于提升税收立法质量，又兼顾国家税权的实现和纳税人权利的保障。
关键词：税收立法；多元利益诉求；民意吸纳机制；制度重构
中图分类号：D922.22 文献标志码：Ａ 文章编号：1001-862X（2012）03－0124－008
税收立法（1），既关系到国家财政收入的有效取得，又深刻影响着每个纳税人的切身利益。在我国税收立法过程中，如果注意听取社会和民众的意见，吸纳其中的合理性成分，就能提升税收立法质量，制定出兼顾国家税权实现和纳税人权利保障的“良法”。十七大报告指出，“制定与群众利益密切相关的法律法规和公共政策原则上要公开听取意见”。而税收法律法规，无疑属于“与群众利益密切相关的法律法规”范畴。国务院也在2010年颁布的《关于加强法治政府建设的意见》中提出，政府立法应当充分反映人民意愿，完善公众参与政府立法的制度和机制，保证人民群众的意见得到充分表达、合理诉求和合法利益得到充分体现。（2）应当说，近年来，我国立法机关确实是在以实际行动推进“科学立法、民主立法”的制度化、规范化、程序化，重视对民意的吸纳，这无疑是值得肯定的。
2011年4月25日，全国人大网公布《个人所得税法修正案（草案）》全文，并向全社会公开征集意见。草案计划将工资薪金减除费用标准，由此前的每月2000元提高到每月3000元；同时，工薪所得9级超额累进税率也计划修改为7级。和历次《个人所得税法》修改一样，本次修改过程也引起了全社会的极大关注。为期一个多月的《个税法修正案（草案）》征集意见，在5月31日结束时，征求到的意见数已超23万条，创全国人大及常委会单项立法征求意见数之最。而大多数民意集中关注工薪扣除标准应否在草案设定的每月3000元基础上进一步提高。在一番热议之后，2011年6月30日，第十一届全国人大常委会第二十一次会议通过了《个人所得税法修正案》，将扣除标准由草案中的3000元进一步提升至3500元。如果仅仅从结果的层面看，立法机关在本次法律修改过程中对民意的吸纳做得比较好。倘若理性评估《个人所得税法修正案（草案）》的整个民意吸纳过程，我们感到仍存在诸多值得反思之处。比如，通过网络渠道获取的民意是否具有足够的代表性？须知道，网络使用者本身即是相对特殊的群体：须具备一定的经济实力，掌握一定的电脑操作技术；而那些受经济条件限制或是电脑技术制约的人群，显然不具备通过网络向立法机关表达自己意志的客观条件。类似问题还远不止这些。因此，以该次修法之个案作为分析问题的切入点，对思考我国整个税收立法应当如何进一步完善法律草案公开征求意见的方式、方法，直接听取民众意见，使民众参与立法的过程成为广泛集中民智、凝聚社会共识的过程，是很有意义的。
一、立法之社会基础的历史变迁
根据历史唯物主义的基本观点，经济基础决定上层建筑。因此，一定的立法总是建立在当时的社会基础之上。而随着人类社会的不断发展、演进，现代税收立法的社会基础，和传统社会相比，已经发生了很大的变化，这其中一个重要的方面便是：社会利益的一致程度逐渐削弱，而多元化特征则表现得愈益明显。由此也导致制定税收法律法规的过程，需要相应呈现出某些现代性的特征。
（一）传统社会利益结构的单一性
如果我们以时间为主轴，对思想家们关于社会结构的描述进行较为系统的梳理，会发现一个重要的变化：在传统社会，以卢梭的理论为例，他所设想的理想社会是由农民组成的小规模社会，社会分工简单，因而也不存在利益的分化，易言之，社会中的利益是具有一致性的。这也可以从我国古代思想家的描述中得出相似的结论，如先秦时期李耳在《老子》中所描绘的理想社会的样貌：“小国寡民，使有什伯之器而不用，使民重死而不远徙。”在这样简单、单纯的社会中，便具有了利益一致性的前提条件。需要强调的是，这里的“利益一致性”，不能仅仅被符号化地解读为“根本利益的一致”，而应解读为在基础性的、大多数的利益上，也具备一致性，否则，与本文中对现代社会利益多元化的分析，便不具有可比性了。正是在这种具备利益一致性的社会结构中，法律的制定和修改过程，由有权机关主导，不会受到较多的质疑。例如，卢梭在其《社会契约论》一书中，虽然强调个人对决策活动（包括立法）的参与，但他所提倡的这种“参与”非为利益竞争的手段，而更大程度上是个人自治和学习的过程；他强调的是通过个人的“参与式学习”，去感知社会共同一致的利益。其结果是：个人接受了教育而学会区分自己的冲动和欲望，他既学会了如何成为一个私人个体，又学会了如何成为一个公共人物。［1］
（二）现代社会利益结构的多元化
传统的社会结构，在现代社会，确实已经发生了或许可以称作根本性变化的现象。这一变化，从本质上说，是随着社会分工的日益复杂而产生的。以新中国为例，随着三十多年的改革开放，改革前僵硬的社会阶层结构发生了较大程度的松动，社会成员的职业、社会地位、身份认同都发生了较大变化，有学者将之归纳为垂直方向上的“社会分层”和水平方向上的“社会分化”，而社会分层主要是因为社会成员资源占有的不平等而引发，也受身份认同、价值认同等主观因素影响［2］。在这样一种具有复杂结构的社会里，在根本利益一致的大前提下，个体间微观利益的不一致，表现得非常明显。可以预期的是，随着社会经济的进一步发展和社会分工的更加细化，这种利益多元化的趋势会更加明显。
在法律领域，最突出的表现就是在法律的制定和修改过程中，不同的利益主体往往有着不同的诉求，“众口难调”的现象越来越成为常态。具体到税法层面，至少就存在着立法机关与行政机关、中央和各级地方政府、纳税人等不同主体的利益诉求。从理论上讲，国家财政权和纳税人财产权在某种意义上是相互对立和统一的。从民众直观感知的意义上说，对立相对统一更加直接和明显。而在纳税人内部，基于不同的经济、社会地位，不同的群体又有着不完全相同甚至完全不相同的利益诉求。以《个人所得税法》中对工薪扣除标准的调整为例，收入水平不同的群体，对这个问题有着截然不同的态度（3），并因此导致其在立法过程中，都力求通过自身努力向立法机关表达自己的诉求，试图影响立法机关的最终决定，达到有利于自身利益的立法结果。在很大程度上，法律制定和修改的过程则是权衡、协调各方面利益的过程。由此可见，对法律制定和修改过程的现代语境的描述，和“政治”的概念何其相似，均是各种权利（力）主体维护自身利益的特定行为以及由此结成的特定关系。 事实上，有长期对我国法律制度进行观察的外国学者，便对我国行政立法的过程作了较为细致的观察：“各部门会运用各种各样的方式使他们所希望的立法项目进入年度立法规划”。一位外国学者曾引用某中国政府官员的话以作为佐证，“通常而言，某部会派该部法制司（处）的领导来国务院法制局，试图以各种方式说服我们相信他们部委的工作是如何的重要。他们同时也会提出，如果他们所提出的立法项目今年不能得到通过，那么在他们所主管的某特定领域的社会活动将无法可依。假如所有这些仍然不能起作用，他们就会频繁请示上级领导，以获得一个有利于他们的批示”。虽然这里的描述是针对行政立法而展开，和我们所探讨的立法机关的立法行为存在区别，但其中所内含的对“立法行为政治化”的描述，却是存在相通之处的。
由上述分析，我们即便不能得出“法律修改活动本质上是一个政治过程”的结论，但至少可以将结论表述为“法律的修改活动具有政治性质”。
二、税收立法对多元利益诉求的回应
现代社会，所谓的“社会利益”不再是“铁板一块”，而是在总体利益一致的前提下，个体具有多元化的利益诉求。这便要求在税收立法过程中，应注意对各种利益诉求作出回应。某种意义上，在立法过程中注重对多元利益诉求的关照，将从实质层面影响税收立法的质量，甚至直接影响到税收法律的实质合法性。
如果单纯从形式正义的角度看，税收法律法规的合法化条件相对较低。法律法规，如果是民众意志的产物，那么其当然具备合法性基础。而民众的意志是什么，如何体现，通过何种方式体现？我们认为，如果基于形式正义的分析模式，立法机关是民意机关。因此，由立法机关依照法律程序制定和修改的法律文件，应“当然”具备合法性。这种观点似乎为人们普遍接受，无须更多的讨论。当然，在有些国家存在“违宪审查”的制度，但这不属于本文要讨论的范畴。
但是，如果从实质正义的角度出发，仍有进一步讨论立法活动合法化条件的必要。
正如我们所知，和传统社会相比，现代社会结构发生了较大的改变。社会主体多元化的利益诉求，要求国家立法过程中，也应对此有所回应。若是仍然坚守且仅仅坚守形式正义的底线，并不足以制定出为民众所信服和遵守的“良法”。
一部法律，固然是因为其所具备的权威性，而得到民众的信服和遵守。可我们也不能否认，很多时候，是因为具备了民众的信服、以及建立在信服基础上的遵守，才使得一部法律具备了权威性。在传统社会，谨守形式正义之底限，也许足以让民众产生对其合法性的信赖。但在利益多元化的现代社会，形式正义给法律法规的制定和修改活动提供的合法性基础，可能便是“必要但不充分”的了。仅仅满足“由有权机关依据一定程序制定”条件的法律规范，可能会在满足部分群体利益诉求的同时，边缘化了与之利益相对的另一部分群体，而由于该“另一部分群体”的利益诉求未能得到有效机制的保障，社会的稳定便可能在一定程度上受到威胁。基于此，在现代社会的立法活动中，特别是在关系民众切身利益的领域的立法，尤其是税收立法，吸纳民众的意见，便非常有必要了。
可见，现代国家的立法涉及较多主体的不同利益，其过程显现出政治性特征。对多元化民意的吸纳，成为立法活动得以合法化的实质条件之一。
三、税收立法民意吸纳机制的个案检视
如何建立制度化、规范化和程序化的民意吸纳机制，既有助于提升税收立法质量，又兼顾国家税权的实现和纳税人权利的保障。本文拟以本次《个人所得税法》修改作为标本，从宏观和微观两个层面来检视我国税收立法过程中民意吸纳机制存在的问题，进而提出建设性的意见。宏观层面的分析，侧重于观察“民意”这种信息在民众和立法机关之间的流通状况；而微观层面的探讨，则立足于分析民众表达个人内心意思时的真实性和效率性。
（一）宏观层面：民意吸纳的两个相对渠道
民意，本质上是一种信息。在税收立法过程中，若要实现对民意的有效吸纳，需要保持信息流动两个渠道的畅通：即立法机关从社会获取民意的“信息输入渠道”和立法机关将对民意的处理结果反馈给民众的“信息输出渠道”。两者的方向是相对的。
1.信息输入机制和信息输出机制
立法活动对民意的吸纳，可以有很多种形式，如听证会、网络征求民意、专家论证等，当然，人民代表大会制度本身是民意吸纳机制最基本的形式。每种形式都有其较为独特的运作形式。但从本质上看，民意，作为一种信息，其传递过程可以抽象为两个阶段：一是作为信息输入的自下而上的意志表达的过程，二是作为信息输出的自上而下的指令传达过程。前者是在有关立法决策时，从民间吸纳意见、建议的过程，也被称为“输入式参与”过程；后者是有权机关得出结论、形成决策后，向外界传达，并得到贯彻和实施的过程，也被称为“输出式参与”过程。完整的民意表达机制，应保证这两个渠道都是畅通、有效的。有学者曾对此作出分析，认为若两者失衡，会产生病态：若仅集中于前者，民众会对有权机关的命令、决策不屑一顾；若仅集中于后者，则难以形成意见或形成的意见难以上达于有权机关。［3］
2.从信息输入层面检视《个人所得税法》修改
从信息输入机制看，本次修改《个人所得税法》，通过网络等渠道广泛征求了民众的意见，且征求意见时间达一月有余，而且在修法过程中，也多次征求有关专家、学者的意见，这都说明立法机关，有意识地注意吸纳民众意见，这是值得肯定的。但为促进我国法治建设的进一步发展，我们不能止步于此，仍有必要进一步追问，从民意输入机制的角度，这次修法过程中，是否还存在不足之处呢？
本次修改《个人所得税法》的不足之处体现在两个方面。其一，是对民意的处理过程，稍有封闭、秘密化之嫌。对于网上征集到的23万多条意见，立法机关是如何处理的，普通民众不得而知。这也在某种意义上导致信息输出渠道不畅。对此，可考虑通过信息公开的制度构建来尝试解决该问题。其二，无论是网络征求民意、抑或是征求专家意见，都没有形成正式制度，可能仅仅作为“临时措施”而存在。可以考虑将有关程序制度化、常态化，这样也更能发挥民意、民智在法律法规制定和修改过程中的作用；并通过常规化的制度安排，使相关程序的效率得到提高。当然，对于涉及公民基本人身权利、财产权利的法律制定和修改活动，可考虑在《立法法》等法律中明确规定征求民意的程序及有关制度保障，而不宜仅通过缺乏强制力的宣示性条款来进行规制。 3.从信息输出层面检视《个人所得税法》修改
2011年6月中旬，面对一些民众要求继续提高个人所得税工薪扣除标准的呼声，全国各大网站、平面媒体还在显著的位置用大标题的形式提醒着人们，3000元的扣除标准是很合适的。但在该月的最后一天，突然通过修改后的《个人所得税法》，赫然将扣除标准继续抬升到每月3500元。面对这样的“突如其来”，在不少工薪阶层兴奋的同时，我们却是“一则以喜，一则以惧”。所喜者是不管是否合理，立法机关毕竟吸纳了民意，这就避免了征求民意的形式化；所惧者则是在对各种不同的民意缺乏系统回应的情况下，即突然采纳了其中的一种观点，其合理性不由让人疑惑。
这也反映出：在当前我国权力机关、行政机关的活动过程中，在立法或是作出重大决策之时，似乎较多的是从民众处吸取意见、建议，却对自己处理这些信息的过程少有公开。至于将自己分析民意的过程，以及最终得出的决策向民众传达的过程，则更是充斥着不规范、非常态性。究其原因，可能是我国一直以来所具有的政府活动（这里是广义上的政府，包括立法、司法机关）保密化倾向。但我们应该注意到，现代社会国家机关的基本职能，由传统的“管理型”向“服务型”转变，而服务型国家机关，显然应和其“服务对象”——普通民众保持畅通的信息交换机制，在要求立法、政府决策等活动吸纳民意的同时，也应该注意规范、有序地向民众传递相关信息和决策内容，这也是要求政府信息公开、法院“判决书说明理由”等一系列制度安排的本意所在。要求立法机关在吸纳民意之后，将对民意的分析、评议过程和最后得出的采纳与否的结论，通过规范的程序向民众传达，同样应该是建设服务型政府的题中应有之义。
（二）微观层面：“乌合之众”和“集体行动困境”的两极
即便建立有较为通畅的民意输入和输出机制，也仍然是不够的。从微观层面考察，民众如何表达自己的利益诉求，也是需要关注的。我们应当本着理性和客观的精神，在构建良性的吸纳民意机制时，需要尽可能的避免社会心理学中所谓的“乌合之众”和“集体行动困境”两极现象的发生。
1.“乌合之众”
被认为是社会心理学创始人的勒庞在其著作《乌合之众》中分析道，作为个体的人是理性的、有教养的、有独立性的，但是随着聚众密度的增大，身处其中的个体的思维和行为方式将渐趋一致，变得越来越情绪化和非理性。聚众中个体的人丧失了独立的、理性行动的能力，其行为主要受到脑下垂体的控制。正如其所言：“孤立的个人具有主宰自己的反应行为的能力，群体则缺乏这种能力”。［4］概言之，在聚众密度极大的条件下，个人容易陷入非理性状态，在表达意见时容易人云亦云。随着现代科学技术的发展，尤其是网络和舆论的发达，提供了以往所不具备的、在不同时空条件下也得以“聚众”的条件——以网络为媒介形成的高密度聚众，而且由于当前的网络环境尚不成熟、缺乏规制，使得网民的聚集更有“乌合”之趋势。这就涉及到了我们以为很值得认真反思的一个问题——网络民意，其代表性究竟几何？
在本次《个人所得税法》的修改过程中，网络民意非常活跃，不仅是通过全国人大常委会指定渠道提供意见民众的意愿，还包括大量“自由发言者”，这是需要加以区分的。而基于逆向选择的原理，越是对现有方案批评尺度越大的声音，越是容易在缺乏规制的平台上得到呼应。这就要求我们冷静而理性反思：我们吸纳到的民意，是否能真正代表绝大多数民众的意志？这个问题确实是值得打上问号的。（4）
因此，在今后的立法过程中，在吸纳民意时，似乎应当更加注意对民意的去伪存真的工作。而且在制度构建的层面，我们也是大有可为的。例如，我们可以运用多种渠道征集民意，可以通过技术上的安排使不同背景的民众分别表达自己的意志。这样有利于我们对不同状况的民众的诉求有清晰的认识，以更为明确地指导决策的作出，规范化和常规化的对民意的分析制度更是亟需建立和健全。
2.“集体行动困境”
“集体行动困境”是美国社会学家曼瑟尔·奥尔森在其著作《集体行动的逻辑》一书中所提出的理论。他认为，如果某些公共物品会对很多人的利益产生影响，那么这些利益相关人采取行动的可能性将下降，因为个体都希望别人会采取行动，而自己则可免费获得行动带来的收益。该理论和“公地的悲剧”理论可谓相辅相成，我们也可以给它另一个名字——“搭便车”心理。如果说探讨的“乌合之众”导致的是相关民众的“无所顾忌”，这里的“集体行动困境”下民众的表现则可以用“无所作为”来形容。毫无疑问，两者都是很极端的情形，而且都是我们在立法征集民意过程中需要避免出现的情形，自不待言。
在税收立法领域，并非每一部法律、法规都像《个人所得税法》这样和大多数民众利益攸关，并对公民人身、财产权益的影响是如此的直接和显而易见。例如，我们从国家税务总局网站的“意见征集”栏中看到对《税收执法督察规则》（征求意见稿）征求意见的通知，（5）应该说这也是和民众的切身利益相关的。但我们在引擎中检索发现对这部规范性文件，网络平台上基本未见太多讨论。一方面，这可能是因为民众不知道有这部文件征求意见的事实存在；另一方面，出现这种现象，大概也有这里所谈到的“集体行动困境”的影响因素有关。
3.制度化：破解“两极困境”的有效途径
一般认为，出现“乌合之众”和“集体行动困境”这两种极端现象，都是因为分散的、未经组织的个体，在采取行动时往往只能在“无所作为”和“无所顾忌”两个极端间游走。而避免出现这两种极端现象的途径，便是将分散的利益组织起来。利益组织化可以使分散个体分担集体行动的成本、分享集体行动的收益，并且可以通过组织化的激励、制约机制，协调个体的行动步骤、节奏和方向。同时也能将行动的能力控制在理性、有节制的范围内。［5］易言之，通过制度化的安排，将民意的表达纳入规范、有序的框架内，既使普通、分散的民众愿意且能够表达自己的意志，又不至于出现极端行为。
四、税收立法民意吸纳机制的构建
我们在上述个案分析的基础上，清楚地看到我国税收立法民意吸纳机制存在的某些不足，进而导致现行立法活动对民意吸纳效率的折损。因此，我们建议：从以下几方面构建制度化、规范化和程序化的民意吸纳机制，使公民参与立法的过程成为广泛集中民智、凝聚社会共识的过程。 第一，可以考虑在立法文件中规定：涉及公民人身权利、财产权利的立法，条件具备时，应当通过听证会、专家论证会或其它方式，吸纳民众的意见。现代社会立法活动的基本形态是民主型立法模式。民主型立法以民意为依据、以民众的民主参与为特征，并以人民的权利保障为目标。［6］273而税收立法关系到国家财政权和公民财产权的配置，通过其制度安排影响到有限社会财富在不同主体间的分配，是关系国计民生的重要立法，显然应该在立法过程中广泛吸纳民意、民智。
从构建完整的规范体系的角度看，应当在不同位阶的法律规范中，对民意吸纳机制问题作出多层次的硬性要求。首先，在宪法性文件层面，可以考虑在《立法法》中规定这一原则，《立法法》的相关规定可以相对比较原则、抽象。其后，可以考虑制定专门的法律法规，具体规范民意吸纳机制的运作过程，许多国家均采用专门立法，包括行政机关制定规章的方式规范立法活动中的民意吸纳机制。我们可以进一步将之区分为集中立法和分散立法两种模式：前者以英国最为典型，其将有关征求公众意见的规范内容集中规定在一部法律规范（《咨询实务准则》）中；而后者则以美国最为典型，其在《信息自由法》、《行政程序法》等多部法律规范中，分散规定立法、行政等活动中的民意吸纳程序。有学者通过比较分析，认为我国可考虑采用集中立法模式，即由全国人大常委会制定《公众意见征询法》，对民意吸纳机制的基本问题作统一规范，这种立法模式具有提高效率（可以在短期内使立法领域征求公众意见的活动做到有法可依）、节约立法成本和维护法制统一这三方面的积极作用。［7］当然，基于立法资源稀缺性的考量，如果现阶段不具备修改《立法法》或制定专门法律规范的条件，作为权宜之计，也可以先在立法主体（6）内部的规范性文件中规定民意吸纳机制，并在历次税收立法活动中加以贯彻，形成惯例；待时机成熟，再在法律规范中加以明确规定。
第二，立法机关应注意综合运用多种民意吸纳的方式，不宜仅通过单一的渠道吸纳民意。有学者已经意识到，随着经济社会的发展，立法中的公共参与正经历着“从精英介入到草根参与”的过程［8］。“精英介入”强调的是专家、学者为立法活动提供建议，而“草根参与”则侧重于普通民众向立法机关表达自己的想法。在立法吸纳民意的过程中，前者更主要地表现为专家论证会等形式；而后者则多以“网络征集民意”的形式出现。听证会，则在某种程度上兼具这两方面的因素。在“开门立法”理念的指导下，立法活动越来越强调“面向全社会征集意见”，这种民意吸纳模式体现了立法活动的民主性，很具有积极意义。但是，立法机关也不宜唯“草根”意见为重，这可能会犯民粹主义的错误，也可能助长民众表达个人想法时的不理智倾向。更何况，有些立法所涉及的社会关系比较复杂，或者法律所要解决的问题具有高度的专业性和技术性，对此，在税收立法中表现得尤为突出。此时，普通社会公众未必能准确理解相关规定，从而使其表达出的“民意”可能是不准确、不理智的，甚至出现“人云亦云”的情况。因此，特别需要依靠相关领域的专家、学者来提炼公众的欲求，并通过合适的方式表达给立法机关。与普通社会公众相比，学者更需要保持中立、理智，扮演好沟通政府与社会的“桥梁”的角色。由此可见，立法机关征集民意时，在鼓励“草根”参与立法的同时，也不能忽视专家、学者们的重要作用。易言之，在吸纳民意时，应综合运用多种方式，不宜使民意来源渠道过于单一、狭窄。
第三，立法机关吸纳民意时，应注意考虑弱势群体、边缘群体的利益表达和权利诉求。税收立法的民意吸纳机制包括多种渠道，如听证会、论证会、网络征集民意等，这些方法都能使立法机关获得来自社会公众的声音。但是，我们需要注意到，弱势群体、边缘群体由于经济实力不足、生活环境封闭等原因，使其往往较难获得“立法机关正在征集民意”的信息，进而也难以将自己的想法表达给立法机关，如前文所述，本次调整个人所得税工薪扣除标准时，通过网络征集民意，便可能导致许多因经济条件限制而无法使用网络的群体，失去表达自己想法的机会；而税收立法又确实影响到这部分群体的切身利益。因此，在立法活动越来越多地通过网络媒体征集民意的情况下，应通过制度设计，使这部分群体的利益诉求得到代表。具体的操作办法至少有二：一是发挥专家、学者的作用，其在向立法机关提供建议时，应将边缘群体的利益纳入考量范畴；二是立法机关有针对性地实地调查这部分群体的状况，并直接获取相关信息。有学者指出现代立法的价值原则中应包括“最大多数人的最大利益”原则和平等原则［9］，而构建能使边缘群体、弱势群体畅通无阻地表达个人想法的民意吸纳机制，正体现了税收立法活动对这两项价值追求的贯彻，有利于实现“良法之治”。
第四，立法机关在吸纳民意的过程中，应有意识地引导民众理性表达自己的利益诉求。这种“引导”可以通过两种方式表现出来。一是有经验的法官在审理案件时经常会归纳出“争议点”，让双方围绕其展开争辩，与之相类似，立法机关也可以在纷繁凌乱的民意中，归纳出“争议焦点”，如本次调整工薪扣除标准过程中的争论点便是是否应进一步提高扣除标准，然后让民众集中围绕这些问题表达各自观点，并说明理由。这可以在一定程度上减少向社会征集意见时出现的“无序”现象。二是欲破解前述“乌合之众”与“集体行动困境”这两种困局，一个行之有效的办法便是立法机关本身也参与到各种立体或平面媒体的讨论之中，与民众进行互动、交流。我们发现，同样是吸纳民意的过程，听证会、专家论证会等形式，相对“网络征集民意”等形式，民意的表达和吸纳要更为有秩序，从而也更加有效率；而这二者之间的关键区别便是立法机关本身的“在场”与否，网络征集民意中由于立法机关缺位带来的无序状态，是导致网络民意容易出现激进、偏颇甚至极端观点的重要原因。我们认为，立法机关在各种民意吸纳机制中注重与民意表达者的互动，回应有代表性的民众疑问，并注意引导民众的讨论方向，可以避免大量无意义的极端言论的出现。而且，立法机关在民意吸纳过程扮演积极角色，也能增加普通民众表达自己想法的动力，因为民众会感觉到自己提出的意见受到了立法机关的重视，一定程度上避免出现某些税收立法时民意难以或不愿意表达的状况。 第五，立法机关应当建立民意征集回应制度。诚如西方学者所认识到的，“回应是民主的核心价值”。［10］如前所述，立法过程具有在多种利益诉求中进行平衡、折冲的政治性特征，并非对所有的民意都予以采纳，这是无可非议的。然而，立法机关处理民意的过程，却是需要展示给社会，以及民意表达者的。例如，立法机关是如何对纷繁复杂、良莠不齐的民意进行归纳、整理的？立法机关吸纳了哪些民众意见？为什么吸纳这些意见？没有接受哪些民众意见？又是基于什么原因不接受这些意见？这些处理信息的过程应当通过合适的渠道公开给社会，这是“民主立法、开门立法”的要求，能促进立法过程的进一步规范化，从而提升税收立法质量。此外，立法机关对社会公众表达的民意，进行评估、复核，并及时地就有关问题与社会公众进行沟通、交流，体现了“服务型立法”的现代立法模式。该种立法模式是对传统“管制型立法”模式的革新，强调服务对象，即社会公众的至上性。［6］ 279—284这能让提出意见的民众获得一种被尊重的满足感，进而使其更积极地为立法质量的提升贡献自己的智慧。
综上所述，我们绝不能仅因为此次调整个人所得税工薪扣除标准过程中［7］ ，比较好地吸纳了民众意见而产生自足感。我们更需要追问：此次修法过程中的民意吸纳机制，是否已真正完善和有效，能否保证今后每次税收立法都能通过这样的机制，使社会全体成员获得满意的结果？如果答案是否定的，我们便需要积极探索建立一种制度化、规范化和程序化的民意吸纳机制，这也是本文思考的立足点。
注释：
（1）本文所指的税收立法，包括税收法律法规的制定、修改和废止。
（2）有关内容可以参看“中国新闻网”2011年5月31日的报道。
（3）具体说：月收入在2000元以下、月收入在2000—3000元之间、月收入在3000—3500元之间、月收入在3500元以上等不同的阶层，显然具有不同的利益诉求。当然的，也就具有各自不同的（基于各自利益的）考虑。具言之，月入2000元以下的人群，可能根本不会留意到本次对工薪扣除标准的修改；月入2000—3000元的人群，无论如何都会成为本次调整的受益群体，他们更可能在有关的民意吸纳渠道中，更多地表达出自己对草案的支持，以及（很大可能上）对那些不断呼吁继续提高扣除标准的人的反感；月入3000到3500元的群体，恐怕将是对扣除标准是否继续提高最为关注的人群，各种继续提高扣除标准“利国利民”的理论基础，恐怕也更主要地会从这个群体中产生；月入超过3500元的这部分人，一方面可能会关注扣除标准的提高，另一方面则也会抽出部分精力来关注是否实行单一税率等其他问题。
（4）我们注意到，在网络民意来势汹汹之时，也有很多理性的声音，如认为在总税负降低的前提下，个人所得税作为直接税，其比重稍高能增强纳税人的主人翁意识，也能使国家机关更明白自己的收入来自纳税人，从而更好地服务纳税人，提供公共服务；也有理性声音指出，确定工薪扣除标准不能跟着人们的“感觉”走，而应分析居民人均收入、物价水平等实际经济数据。但这些比较理性的声音却被淹没了。
（5）相关内容可以参看国家税务总局网站。
（6）此处“立法”为广义，包括税收行政法规制定活动，因此这里的“立法主体”也包括了行政法规的制定主体，即行政机关。
（7）需要指出的是，本次《个人所得税法》修改，将工薪所得扣除标准由3000元提升到3500元，这本身是否合理？并非没有人持异议，但由于本文的主要旨趣是从民意吸纳机制这一“程序性视角”审视修法过程，对“扣除标准是否合理”之类的“实质问题”，我们便暂且存而不论了。这是需要提请读者注意的。
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（责任编辑 吴兴国）
关键词：税收立法；多元利益诉求；民意吸纳机制；制度重构
中图分类号：D922.22 文献标志码：Ａ 文章编号：1001-862X（2012）03－0124－008
税收立法（1），既关系到国家财政收入的有效取得，又深刻影响着每个纳税人的切身利益。在我国税收立法过程中，如果注意听取社会和民众的意见，吸纳其中的合理性成分，就能提升税收立法质量，制定出兼顾国家税权实现和纳税人权利保障的“良法”。十七大报告指出，“制定与群众利益密切相关的法律法规和公共政策原则上要公开听取意见”。而税收法律法规，无疑属于“与群众利益密切相关的法律法规”范畴。国务院也在2010年颁布的《关于加强法治政府建设的意见》中提出，政府立法应当充分反映人民意愿，完善公众参与政府立法的制度和机制，保证人民群众的意见得到充分表达、合理诉求和合法利益得到充分体现。（2）应当说，近年来，我国立法机关确实是在以实际行动推进“科学立法、民主立法”的制度化、规范化、程序化，重视对民意的吸纳，这无疑是值得肯定的。
2011年4月25日，全国人大网公布《个人所得税法修正案（草案）》全文，并向全社会公开征集意见。草案计划将工资薪金减除费用标准，由此前的每月2000元提高到每月3000元；同时，工薪所得9级超额累进税率也计划修改为7级。和历次《个人所得税法》修改一样，本次修改过程也引起了全社会的极大关注。为期一个多月的《个税法修正案（草案）》征集意见，在5月31日结束时，征求到的意见数已超23万条，创全国人大及常委会单项立法征求意见数之最。而大多数民意集中关注工薪扣除标准应否在草案设定的每月3000元基础上进一步提高。在一番热议之后，2011年6月30日，第十一届全国人大常委会第二十一次会议通过了《个人所得税法修正案》，将扣除标准由草案中的3000元进一步提升至3500元。如果仅仅从结果的层面看，立法机关在本次法律修改过程中对民意的吸纳做得比较好。倘若理性评估《个人所得税法修正案（草案）》的整个民意吸纳过程，我们感到仍存在诸多值得反思之处。比如，通过网络渠道获取的民意是否具有足够的代表性？须知道，网络使用者本身即是相对特殊的群体：须具备一定的经济实力，掌握一定的电脑操作技术；而那些受经济条件限制或是电脑技术制约的人群，显然不具备通过网络向立法机关表达自己意志的客观条件。类似问题还远不止这些。因此，以该次修法之个案作为分析问题的切入点，对思考我国整个税收立法应当如何进一步完善法律草案公开征求意见的方式、方法，直接听取民众意见，使民众参与立法的过程成为广泛集中民智、凝聚社会共识的过程，是很有意义的。
一、立法之社会基础的历史变迁
根据历史唯物主义的基本观点，经济基础决定上层建筑。因此，一定的立法总是建立在当时的社会基础之上。而随着人类社会的不断发展、演进，现代税收立法的社会基础，和传统社会相比，已经发生了很大的变化，这其中一个重要的方面便是：社会利益的一致程度逐渐削弱，而多元化特征则表现得愈益明显。由此也导致制定税收法律法规的过程，需要相应呈现出某些现代性的特征。
（一）传统社会利益结构的单一性
如果我们以时间为主轴，对思想家们关于社会结构的描述进行较为系统的梳理，会发现一个重要的变化：在传统社会，以卢梭的理论为例，他所设想的理想社会是由农民组成的小规模社会，社会分工简单，因而也不存在利益的分化，易言之，社会中的利益是具有一致性的。这也可以从我国古代思想家的描述中得出相似的结论，如先秦时期李耳在《老子》中所描绘的理想社会的样貌：“小国寡民，使有什伯之器而不用，使民重死而不远徙。”在这样简单、单纯的社会中，便具有了利益一致性的前提条件。需要强调的是，这里的“利益一致性”，不能仅仅被符号化地解读为“根本利益的一致”，而应解读为在基础性的、大多数的利益上，也具备一致性，否则，与本文中对现代社会利益多元化的分析，便不具有可比性了。正是在这种具备利益一致性的社会结构中，法律的制定和修改过程，由有权机关主导，不会受到较多的质疑。例如，卢梭在其《社会契约论》一书中，虽然强调个人对决策活动（包括立法）的参与，但他所提倡的这种“参与”非为利益竞争的手段，而更大程度上是个人自治和学习的过程；他强调的是通过个人的“参与式学习”，去感知社会共同一致的利益。其结果是：个人接受了教育而学会区分自己的冲动和欲望，他既学会了如何成为一个私人个体，又学会了如何成为一个公共人物。［1］
（二）现代社会利益结构的多元化
传统的社会结构，在现代社会，确实已经发生了或许可以称作根本性变化的现象。这一变化，从本质上说，是随着社会分工的日益复杂而产生的。以新中国为例，随着三十多年的改革开放，改革前僵硬的社会阶层结构发生了较大程度的松动，社会成员的职业、社会地位、身份认同都发生了较大变化，有学者将之归纳为垂直方向上的“社会分层”和水平方向上的“社会分化”，而社会分层主要是因为社会成员资源占有的不平等而引发，也受身份认同、价值认同等主观因素影响［2］。在这样一种具有复杂结构的社会里，在根本利益一致的大前提下，个体间微观利益的不一致，表现得非常明显。可以预期的是，随着社会经济的进一步发展和社会分工的更加细化，这种利益多元化的趋势会更加明显。
在法律领域，最突出的表现就是在法律的制定和修改过程中，不同的利益主体往往有着不同的诉求，“众口难调”的现象越来越成为常态。具体到税法层面，至少就存在着立法机关与行政机关、中央和各级地方政府、纳税人等不同主体的利益诉求。从理论上讲，国家财政权和纳税人财产权在某种意义上是相互对立和统一的。从民众直观感知的意义上说，对立相对统一更加直接和明显。而在纳税人内部，基于不同的经济、社会地位，不同的群体又有着不完全相同甚至完全不相同的利益诉求。以《个人所得税法》中对工薪扣除标准的调整为例，收入水平不同的群体，对这个问题有着截然不同的态度（3），并因此导致其在立法过程中，都力求通过自身努力向立法机关表达自己的诉求，试图影响立法机关的最终决定，达到有利于自身利益的立法结果。在很大程度上，法律制定和修改的过程则是权衡、协调各方面利益的过程。由此可见，对法律制定和修改过程的现代语境的描述，和“政治”的概念何其相似，均是各种权利（力）主体维护自身利益的特定行为以及由此结成的特定关系。 事实上，有长期对我国法律制度进行观察的外国学者，便对我国行政立法的过程作了较为细致的观察：“各部门会运用各种各样的方式使他们所希望的立法项目进入年度立法规划”。一位外国学者曾引用某中国政府官员的话以作为佐证，“通常而言，某部会派该部法制司（处）的领导来国务院法制局，试图以各种方式说服我们相信他们部委的工作是如何的重要。他们同时也会提出，如果他们所提出的立法项目今年不能得到通过，那么在他们所主管的某特定领域的社会活动将无法可依。假如所有这些仍然不能起作用，他们就会频繁请示上级领导，以获得一个有利于他们的批示”。虽然这里的描述是针对行政立法而展开，和我们所探讨的立法机关的立法行为存在区别，但其中所内含的对“立法行为政治化”的描述，却是存在相通之处的。
由上述分析，我们即便不能得出“法律修改活动本质上是一个政治过程”的结论，但至少可以将结论表述为“法律的修改活动具有政治性质”。
二、税收立法对多元利益诉求的回应
现代社会，所谓的“社会利益”不再是“铁板一块”，而是在总体利益一致的前提下，个体具有多元化的利益诉求。这便要求在税收立法过程中，应注意对各种利益诉求作出回应。某种意义上，在立法过程中注重对多元利益诉求的关照，将从实质层面影响税收立法的质量，甚至直接影响到税收法律的实质合法性。
如果单纯从形式正义的角度看，税收法律法规的合法化条件相对较低。法律法规，如果是民众意志的产物，那么其当然具备合法性基础。而民众的意志是什么，如何体现，通过何种方式体现？我们认为，如果基于形式正义的分析模式，立法机关是民意机关。因此，由立法机关依照法律程序制定和修改的法律文件，应“当然”具备合法性。这种观点似乎为人们普遍接受，无须更多的讨论。当然，在有些国家存在“违宪审查”的制度，但这不属于本文要讨论的范畴。
但是，如果从实质正义的角度出发，仍有进一步讨论立法活动合法化条件的必要。
正如我们所知，和传统社会相比，现代社会结构发生了较大的改变。社会主体多元化的利益诉求，要求国家立法过程中，也应对此有所回应。若是仍然坚守且仅仅坚守形式正义的底线，并不足以制定出为民众所信服和遵守的“良法”。
一部法律，固然是因为其所具备的权威性，而得到民众的信服和遵守。可我们也不能否认，很多时候，是因为具备了民众的信服、以及建立在信服基础上的遵守，才使得一部法律具备了权威性。在传统社会，谨守形式正义之底限，也许足以让民众产生对其合法性的信赖。但在利益多元化的现代社会，形式正义给法律法规的制定和修改活动提供的合法性基础，可能便是“必要但不充分”的了。仅仅满足“由有权机关依据一定程序制定”条件的法律规范，可能会在满足部分群体利益诉求的同时，边缘化了与之利益相对的另一部分群体，而由于该“另一部分群体”的利益诉求未能得到有效机制的保障，社会的稳定便可能在一定程度上受到威胁。基于此，在现代社会的立法活动中，特别是在关系民众切身利益的领域的立法，尤其是税收立法，吸纳民众的意见，便非常有必要了。
可见，现代国家的立法涉及较多主体的不同利益，其过程显现出政治性特征。对多元化民意的吸纳，成为立法活动得以合法化的实质条件之一。
三、税收立法民意吸纳机制的个案检视
如何建立制度化、规范化和程序化的民意吸纳机制，既有助于提升税收立法质量，又兼顾国家税权的实现和纳税人权利的保障。本文拟以本次《个人所得税法》修改作为标本，从宏观和微观两个层面来检视我国税收立法过程中民意吸纳机制存在的问题，进而提出建设性的意见。宏观层面的分析，侧重于观察“民意”这种信息在民众和立法机关之间的流通状况；而微观层面的探讨，则立足于分析民众表达个人内心意思时的真实性和效率性。
（一）宏观层面：民意吸纳的两个相对渠道
民意，本质上是一种信息。在税收立法过程中，若要实现对民意的有效吸纳，需要保持信息流动两个渠道的畅通：即立法机关从社会获取民意的“信息输入渠道”和立法机关将对民意的处理结果反馈给民众的“信息输出渠道”。两者的方向是相对的。
1.信息输入机制和信息输出机制
立法活动对民意的吸纳，可以有很多种形式，如听证会、网络征求民意、专家论证等，当然，人民代表大会制度本身是民意吸纳机制最基本的形式。每种形式都有其较为独特的运作形式。但从本质上看，民意，作为一种信息，其传递过程可以抽象为两个阶段：一是作为信息输入的自下而上的意志表达的过程，二是作为信息输出的自上而下的指令传达过程。前者是在有关立法决策时，从民间吸纳意见、建议的过程，也被称为“输入式参与”过程；后者是有权机关得出结论、形成决策后，向外界传达，并得到贯彻和实施的过程，也被称为“输出式参与”过程。完整的民意表达机制，应保证这两个渠道都是畅通、有效的。有学者曾对此作出分析，认为若两者失衡，会产生病态：若仅集中于前者，民众会对有权机关的命令、决策不屑一顾；若仅集中于后者，则难以形成意见或形成的意见难以上达于有权机关。［3］
2.从信息输入层面检视《个人所得税法》修改
从信息输入机制看，本次修改《个人所得税法》，通过网络等渠道广泛征求了民众的意见，且征求意见时间达一月有余，而且在修法过程中，也多次征求有关专家、学者的意见，这都说明立法机关，有意识地注意吸纳民众意见，这是值得肯定的。但为促进我国法治建设的进一步发展，我们不能止步于此，仍有必要进一步追问，从民意输入机制的角度，这次修法过程中，是否还存在不足之处呢？
本次修改《个人所得税法》的不足之处体现在两个方面。其一，是对民意的处理过程，稍有封闭、秘密化之嫌。对于网上征集到的23万多条意见，立法机关是如何处理的，普通民众不得而知。这也在某种意义上导致信息输出渠道不畅。对此，可考虑通过信息公开的制度构建来尝试解决该问题。其二，无论是网络征求民意、抑或是征求专家意见，都没有形成正式制度，可能仅仅作为“临时措施”而存在。可以考虑将有关程序制度化、常态化，这样也更能发挥民意、民智在法律法规制定和修改过程中的作用；并通过常规化的制度安排，使相关程序的效率得到提高。当然，对于涉及公民基本人身权利、财产权利的法律制定和修改活动，可考虑在《立法法》等法律中明确规定征求民意的程序及有关制度保障，而不宜仅通过缺乏强制力的宣示性条款来进行规制。 3.从信息输出层面检视《个人所得税法》修改
2011年6月中旬，面对一些民众要求继续提高个人所得税工薪扣除标准的呼声，全国各大网站、平面媒体还在显著的位置用大标题的形式提醒着人们，3000元的扣除标准是很合适的。但在该月的最后一天，突然通过修改后的《个人所得税法》，赫然将扣除标准继续抬升到每月3500元。面对这样的“突如其来”，在不少工薪阶层兴奋的同时，我们却是“一则以喜，一则以惧”。所喜者是不管是否合理，立法机关毕竟吸纳了民意，这就避免了征求民意的形式化；所惧者则是在对各种不同的民意缺乏系统回应的情况下，即突然采纳了其中的一种观点，其合理性不由让人疑惑。
这也反映出：在当前我国权力机关、行政机关的活动过程中，在立法或是作出重大决策之时，似乎较多的是从民众处吸取意见、建议，却对自己处理这些信息的过程少有公开。至于将自己分析民意的过程，以及最终得出的决策向民众传达的过程，则更是充斥着不规范、非常态性。究其原因，可能是我国一直以来所具有的政府活动（这里是广义上的政府，包括立法、司法机关）保密化倾向。但我们应该注意到，现代社会国家机关的基本职能，由传统的“管理型”向“服务型”转变，而服务型国家机关，显然应和其“服务对象”——普通民众保持畅通的信息交换机制，在要求立法、政府决策等活动吸纳民意的同时，也应该注意规范、有序地向民众传递相关信息和决策内容，这也是要求政府信息公开、法院“判决书说明理由”等一系列制度安排的本意所在。要求立法机关在吸纳民意之后，将对民意的分析、评议过程和最后得出的采纳与否的结论，通过规范的程序向民众传达，同样应该是建设服务型政府的题中应有之义。
（二）微观层面：“乌合之众”和“集体行动困境”的两极
即便建立有较为通畅的民意输入和输出机制，也仍然是不够的。从微观层面考察，民众如何表达自己的利益诉求，也是需要关注的。我们应当本着理性和客观的精神，在构建良性的吸纳民意机制时，需要尽可能的避免社会心理学中所谓的“乌合之众”和“集体行动困境”两极现象的发生。
1.“乌合之众”
被认为是社会心理学创始人的勒庞在其著作《乌合之众》中分析道，作为个体的人是理性的、有教养的、有独立性的，但是随着聚众密度的增大，身处其中的个体的思维和行为方式将渐趋一致，变得越来越情绪化和非理性。聚众中个体的人丧失了独立的、理性行动的能力，其行为主要受到脑下垂体的控制。正如其所言：“孤立的个人具有主宰自己的反应行为的能力，群体则缺乏这种能力”。［4］概言之，在聚众密度极大的条件下，个人容易陷入非理性状态，在表达意见时容易人云亦云。随着现代科学技术的发展，尤其是网络和舆论的发达，提供了以往所不具备的、在不同时空条件下也得以“聚众”的条件——以网络为媒介形成的高密度聚众，而且由于当前的网络环境尚不成熟、缺乏规制，使得网民的聚集更有“乌合”之趋势。这就涉及到了我们以为很值得认真反思的一个问题——网络民意，其代表性究竟几何？
在本次《个人所得税法》的修改过程中，网络民意非常活跃，不仅是通过全国人大常委会指定渠道提供意见民众的意愿，还包括大量“自由发言者”，这是需要加以区分的。而基于逆向选择的原理，越是对现有方案批评尺度越大的声音，越是容易在缺乏规制的平台上得到呼应。这就要求我们冷静而理性反思：我们吸纳到的民意，是否能真正代表绝大多数民众的意志？这个问题确实是值得打上问号的。（4）
因此，在今后的立法过程中，在吸纳民意时，似乎应当更加注意对民意的去伪存真的工作。而且在制度构建的层面，我们也是大有可为的。例如，我们可以运用多种渠道征集民意，可以通过技术上的安排使不同背景的民众分别表达自己的意志。这样有利于我们对不同状况的民众的诉求有清晰的认识，以更为明确地指导决策的作出，规范化和常规化的对民意的分析制度更是亟需建立和健全。
2.“集体行动困境”
“集体行动困境”是美国社会学家曼瑟尔·奥尔森在其著作《集体行动的逻辑》一书中所提出的理论。他认为，如果某些公共物品会对很多人的利益产生影响，那么这些利益相关人采取行动的可能性将下降，因为个体都希望别人会采取行动，而自己则可免费获得行动带来的收益。该理论和“公地的悲剧”理论可谓相辅相成，我们也可以给它另一个名字——“搭便车”心理。如果说探讨的“乌合之众”导致的是相关民众的“无所顾忌”，这里的“集体行动困境”下民众的表现则可以用“无所作为”来形容。毫无疑问，两者都是很极端的情形，而且都是我们在立法征集民意过程中需要避免出现的情形，自不待言。
在税收立法领域，并非每一部法律、法规都像《个人所得税法》这样和大多数民众利益攸关，并对公民人身、财产权益的影响是如此的直接和显而易见。例如，我们从国家税务总局网站的“意见征集”栏中看到对《税收执法督察规则》（征求意见稿）征求意见的通知，（5）应该说这也是和民众的切身利益相关的。但我们在引擎中检索发现对这部规范性文件，网络平台上基本未见太多讨论。一方面，这可能是因为民众不知道有这部文件征求意见的事实存在；另一方面，出现这种现象，大概也有这里所谈到的“集体行动困境”的影响因素有关。
3.制度化：破解“两极困境”的有效途径
一般认为，出现“乌合之众”和“集体行动困境”这两种极端现象，都是因为分散的、未经组织的个体，在采取行动时往往只能在“无所作为”和“无所顾忌”两个极端间游走。而避免出现这两种极端现象的途径，便是将分散的利益组织起来。利益组织化可以使分散个体分担集体行动的成本、分享集体行动的收益，并且可以通过组织化的激励、制约机制，协调个体的行动步骤、节奏和方向。同时也能将行动的能力控制在理性、有节制的范围内。［5］易言之，通过制度化的安排，将民意的表达纳入规范、有序的框架内，既使普通、分散的民众愿意且能够表达自己的意志，又不至于出现极端行为。
四、税收立法民意吸纳机制的构建
我们在上述个案分析的基础上，清楚地看到我国税收立法民意吸纳机制存在的某些不足，进而导致现行立法活动对民意吸纳效率的折损。因此，我们建议：从以下几方面构建制度化、规范化和程序化的民意吸纳机制，使公民参与立法的过程成为广泛集中民智、凝聚社会共识的过程。 第一，可以考虑在立法文件中规定：涉及公民人身权利、财产权利的立法，条件具备时，应当通过听证会、专家论证会或其它方式，吸纳民众的意见。现代社会立法活动的基本形态是民主型立法模式。民主型立法以民意为依据、以民众的民主参与为特征，并以人民的权利保障为目标。［6］273而税收立法关系到国家财政权和公民财产权的配置，通过其制度安排影响到有限社会财富在不同主体间的分配，是关系国计民生的重要立法，显然应该在立法过程中广泛吸纳民意、民智。
从构建完整的规范体系的角度看，应当在不同位阶的法律规范中，对民意吸纳机制问题作出多层次的硬性要求。首先，在宪法性文件层面，可以考虑在《立法法》中规定这一原则，《立法法》的相关规定可以相对比较原则、抽象。其后，可以考虑制定专门的法律法规，具体规范民意吸纳机制的运作过程，许多国家均采用专门立法，包括行政机关制定规章的方式规范立法活动中的民意吸纳机制。我们可以进一步将之区分为集中立法和分散立法两种模式：前者以英国最为典型，其将有关征求公众意见的规范内容集中规定在一部法律规范（《咨询实务准则》）中；而后者则以美国最为典型，其在《信息自由法》、《行政程序法》等多部法律规范中，分散规定立法、行政等活动中的民意吸纳程序。有学者通过比较分析，认为我国可考虑采用集中立法模式，即由全国人大常委会制定《公众意见征询法》，对民意吸纳机制的基本问题作统一规范，这种立法模式具有提高效率（可以在短期内使立法领域征求公众意见的活动做到有法可依）、节约立法成本和维护法制统一这三方面的积极作用。［7］当然，基于立法资源稀缺性的考量，如果现阶段不具备修改《立法法》或制定专门法律规范的条件，作为权宜之计，也可以先在立法主体（6）内部的规范性文件中规定民意吸纳机制，并在历次税收立法活动中加以贯彻，形成惯例；待时机成熟，再在法律规范中加以明确规定。
第二，立法机关应注意综合运用多种民意吸纳的方式，不宜仅通过单一的渠道吸纳民意。有学者已经意识到，随着经济社会的发展，立法中的公共参与正经历着“从精英介入到草根参与”的过程［8］。“精英介入”强调的是专家、学者为立法活动提供建议，而“草根参与”则侧重于普通民众向立法机关表达自己的想法。在立法吸纳民意的过程中，前者更主要地表现为专家论证会等形式；而后者则多以“网络征集民意”的形式出现。听证会，则在某种程度上兼具这两方面的因素。在“开门立法”理念的指导下，立法活动越来越强调“面向全社会征集意见”，这种民意吸纳模式体现了立法活动的民主性，很具有积极意义。但是，立法机关也不宜唯“草根”意见为重，这可能会犯民粹主义的错误，也可能助长民众表达个人想法时的不理智倾向。更何况，有些立法所涉及的社会关系比较复杂，或者法律所要解决的问题具有高度的专业性和技术性，对此，在税收立法中表现得尤为突出。此时，普通社会公众未必能准确理解相关规定，从而使其表达出的“民意”可能是不准确、不理智的，甚至出现“人云亦云”的情况。因此，特别需要依靠相关领域的专家、学者来提炼公众的欲求，并通过合适的方式表达给立法机关。与普通社会公众相比，学者更需要保持中立、理智，扮演好沟通政府与社会的“桥梁”的角色。由此可见，立法机关征集民意时，在鼓励“草根”参与立法的同时，也不能忽视专家、学者们的重要作用。易言之，在吸纳民意时，应综合运用多种方式，不宜使民意来源渠道过于单一、狭窄。
第三，立法机关吸纳民意时，应注意考虑弱势群体、边缘群体的利益表达和权利诉求。税收立法的民意吸纳机制包括多种渠道，如听证会、论证会、网络征集民意等，这些方法都能使立法机关获得来自社会公众的声音。但是，我们需要注意到，弱势群体、边缘群体由于经济实力不足、生活环境封闭等原因，使其往往较难获得“立法机关正在征集民意”的信息，进而也难以将自己的想法表达给立法机关，如前文所述，本次调整个人所得税工薪扣除标准时，通过网络征集民意，便可能导致许多因经济条件限制而无法使用网络的群体，失去表达自己想法的机会；而税收立法又确实影响到这部分群体的切身利益。因此，在立法活动越来越多地通过网络媒体征集民意的情况下，应通过制度设计，使这部分群体的利益诉求得到代表。具体的操作办法至少有二：一是发挥专家、学者的作用，其在向立法机关提供建议时，应将边缘群体的利益纳入考量范畴；二是立法机关有针对性地实地调查这部分群体的状况，并直接获取相关信息。有学者指出现代立法的价值原则中应包括“最大多数人的最大利益”原则和平等原则［9］，而构建能使边缘群体、弱势群体畅通无阻地表达个人想法的民意吸纳机制，正体现了税收立法活动对这两项价值追求的贯彻，有利于实现“良法之治”。
第四，立法机关在吸纳民意的过程中，应有意识地引导民众理性表达自己的利益诉求。这种“引导”可以通过两种方式表现出来。一是有经验的法官在审理案件时经常会归纳出“争议点”，让双方围绕其展开争辩，与之相类似，立法机关也可以在纷繁凌乱的民意中，归纳出“争议焦点”，如本次调整工薪扣除标准过程中的争论点便是是否应进一步提高扣除标准，然后让民众集中围绕这些问题表达各自观点，并说明理由。这可以在一定程度上减少向社会征集意见时出现的“无序”现象。二是欲破解前述“乌合之众”与“集体行动困境”这两种困局，一个行之有效的办法便是立法机关本身也参与到各种立体或平面媒体的讨论之中，与民众进行互动、交流。我们发现，同样是吸纳民意的过程，听证会、专家论证会等形式，相对“网络征集民意”等形式，民意的表达和吸纳要更为有秩序，从而也更加有效率；而这二者之间的关键区别便是立法机关本身的“在场”与否，网络征集民意中由于立法机关缺位带来的无序状态，是导致网络民意容易出现激进、偏颇甚至极端观点的重要原因。我们认为，立法机关在各种民意吸纳机制中注重与民意表达者的互动，回应有代表性的民众疑问，并注意引导民众的讨论方向，可以避免大量无意义的极端言论的出现。而且，立法机关在民意吸纳过程扮演积极角色，也能增加普通民众表达自己想法的动力，因为民众会感觉到自己提出的意见受到了立法机关的重视，一定程度上避免出现某些税收立法时民意难以或不愿意表达的状况。 第五，立法机关应当建立民意征集回应制度。诚如西方学者所认识到的，“回应是民主的核心价值”。［10］如前所述，立法过程具有在多种利益诉求中进行平衡、折冲的政治性特征，并非对所有的民意都予以采纳，这是无可非议的。然而，立法机关处理民意的过程，却是需要展示给社会，以及民意表达者的。例如，立法机关是如何对纷繁复杂、良莠不齐的民意进行归纳、整理的？立法机关吸纳了哪些民众意见？为什么吸纳这些意见？没有接受哪些民众意见？又是基于什么原因不接受这些意见？这些处理信息的过程应当通过合适的渠道公开给社会，这是“民主立法、开门立法”的要求，能促进立法过程的进一步规范化，从而提升税收立法质量。此外，立法机关对社会公众表达的民意，进行评估、复核，并及时地就有关问题与社会公众进行沟通、交流，体现了“服务型立法”的现代立法模式。该种立法模式是对传统“管制型立法”模式的革新，强调服务对象，即社会公众的至上性。［6］ 279—284这能让提出意见的民众获得一种被尊重的满足感，进而使其更积极地为立法质量的提升贡献自己的智慧。
综上所述，我们绝不能仅因为此次调整个人所得税工薪扣除标准过程中［7］ ，比较好地吸纳了民众意见而产生自足感。我们更需要追问：此次修法过程中的民意吸纳机制，是否已真正完善和有效，能否保证今后每次税收立法都能通过这样的机制，使社会全体成员获得满意的结果？如果答案是否定的，我们便需要积极探索建立一种制度化、规范化和程序化的民意吸纳机制，这也是本文思考的立足点。
注释：
（1）本文所指的税收立法，包括税收法律法规的制定、修改和废止。
（2）有关内容可以参看“中国新闻网”2011年5月31日的报道。
（3）具体说：月收入在2000元以下、月收入在2000—3000元之间、月收入在3000—3500元之间、月收入在3500元以上等不同的阶层，显然具有不同的利益诉求。当然的，也就具有各自不同的（基于各自利益的）考虑。具言之，月入2000元以下的人群，可能根本不会留意到本次对工薪扣除标准的修改；月入2000—3000元的人群，无论如何都会成为本次调整的受益群体，他们更可能在有关的民意吸纳渠道中，更多地表达出自己对草案的支持，以及（很大可能上）对那些不断呼吁继续提高扣除标准的人的反感；月入3000到3500元的群体，恐怕将是对扣除标准是否继续提高最为关注的人群，各种继续提高扣除标准“利国利民”的理论基础，恐怕也更主要地会从这个群体中产生；月入超过3500元的这部分人，一方面可能会关注扣除标准的提高，另一方面则也会抽出部分精力来关注是否实行单一税率等其他问题。
（4）我们注意到，在网络民意来势汹汹之时，也有很多理性的声音，如认为在总税负降低的前提下，个人所得税作为直接税，其比重稍高能增强纳税人的主人翁意识，也能使国家机关更明白自己的收入来自纳税人，从而更好地服务纳税人，提供公共服务；也有理性声音指出，确定工薪扣除标准不能跟着人们的“感觉”走，而应分析居民人均收入、物价水平等实际经济数据。但这些比较理性的声音却被淹没了。
（5）相关内容可以参看国家税务总局网站。
（6）此处“立法”为广义，包括税收行政法规制定活动，因此这里的“立法主体”也包括了行政法规的制定主体，即行政机关。
（7）需要指出的是，本次《个人所得税法》修改，将工薪所得扣除标准由3000元提升到3500元，这本身是否合理？并非没有人持异议，但由于本文的主要旨趣是从民意吸纳机制这一“程序性视角”审视修法过程，对“扣除标准是否合理”之类的“实质问题”，我们便暂且存而不论了。这是需要提请读者注意的。
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（责任编辑 吴兴国）