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摘 要：本文从阐述新《资产减值》准则的制订背景入手，回顾了资产减值会计的历史演进，分析了我国旧资产减值会计制度存在的问题。文章从资产减值的理论起点、含义、本质以及谨慎性原则在其上的运用，而理解了资产减值会计的理论基础。较为具体地比较了新资产减值准则和我国相关旧准则之间的差异，剖析了新准则下的各项资产减值问题，论述了我国未来执行资产减值准则可能产生的影响以及还将存在的不足，提出了为更加有效实施新资产减值准则的一系列建议。
关键词：国企；资产流失；问题；思考。
我国国有企业在其改制、重组过程中，国有资产流失问题较为严重，主要是因为企业改制过程操作不规范、监督管理不到位，且应用我国资产减值准备制度中的不足而计提减值准备使企业在年度间随意调整利润等。在市场经济条件下，各类经济主体、各种所有制企业都存在资产减值和流失的可能，我国的资产减值准备制度应用中存在不少问题，对我国市场经济建设与发展形成较大的制约。
1、引言
国有企业改制重组是实现我国国有资本战略结构调整的重大举措，也是适应经济全球化和市场经济竞争的需要。但一些国有企业在改制过程中，由于操作不规范、监督管理不到位等诸多原因，造成了国有资产的流失，严重损害了国家和人民的利益。在市场经济条件下，各类经济主体、各种所有制企业都存在资产减值和流失的可能。尽管资产减值准备在会计上具有积极影响，可使会计信息更真实、更客观，但目前我国的资产减值准备制度应用中还存在不少问题，容易使减值准备的计提成为企业在年度间较为随意地调整利润的工具。
2006年2月15日，国家财政部颁布了一项基本会计准则和38项具体会计准则，其中《资产减值》准则在我国已出台的《企业会计准则》与《企业会计制度》的基础上，将有关资产减值的内容进行了调整和统一，在适当考虑我国国情的基础上，实现了与国际会计准则的趋同。新会计准则的实施有力地规范会计工作秩序和会计行为，提高会计信息质量，维护社会公众利益，这对于我国国有资产的流失问题又有了进一步有效地解决。近三年，中央企业资产总额平均每年增加1.3万亿元，销售收入平均每年增加1.2万亿元，实现利润平均每年增加1500亿元，上缴税金平均每年增加1000亿元，国有资产保值增值率达到144.7％。这些成绩，是在消化清产核资挂账3521.2亿元，增加计提资产减值准备3015.7亿元的基础上取得的，是实实在在的。
2、新《资产减值》准则的制订背景
2．1资产减值会计的历史演进
2．1．1 国际会计准则机构对资产减值的研究
1996年6月国际会计准则委员会（IASC） 就开始筹划资产减值会计准则，直到1998年6月正式发布了《国际会计准则第36号：资产减值》（IAS36）。从此，资产减值会计以决策有用观为基础，彻底摆脱了"历史成本原则"，在计量时也引入了多重计量原则，使资产的实际状况反映得更为真实。IAS36指出，在每一个资产负债表日，企业应评估是否存在资产可能已经减值的迹象，如果存在企业应估计资产的可收回金额低于其账面价值时，应将减值损失计入当期损益。
2．1．2 我国资产减值会计的发展
我国1992年执行的《股份制试点企业会计制度》最早提出了计提坏账准备金的规定，但并没有做出强制要求；1998 年，我国财政部颁布了《股份有限公司会计制度》，要求一些比较特殊的股份有限公司（如境外上市公司、香港上市公司以及在境内发行外资股公司）在中期期末或年度终了时根据实际情况对应收账款、存货、短期投资和长期投资计提减值准备；2000年，财政部颁布了《企业会计制度》，规定企业应当定期或至少于每年年度终了对各项资产进行全面检查，合理地预计各项资产可能发生的损失，并对其计提资产减值准备。
3、新资产减值准则产生的影响、存在的缺陷以及改进的措施
3．1 我国未来执行资产减值准则可能产生的影响
3．1．1 对企业会计信息的影响
资产减值会计以资产价值代替历史成本计量，将资产账面价值大于该资产可收回金额的部分确认为资产减值损失或费用。因此在进行会计核算以及当资产发生减值时通过提取减值准备金，可以使得企业会计信息更加真实、可靠，同时由于信息披露更加全面，因此可满足各方面的决策需要。
3．1．2 对企业利润的影响
通过资产减值准则的施行，可更好体现谨慎性原则，更加真实、客观地反映企业的经营业绩。同时由于准则中规定资产减值损失一经确认，不得转回，只允许在资产处置时，再进行会计处理，就可以解决一些企业滥用提取资产准备金的做法。因此，我国资产减值准则是一项重大变革，符合我国上市公司监管现状。
3．1．3 对企业所得税的影响
为了保证会计信息的质量，企业应该在会计期末根据实际情况提取资产减值准备金，增加企业当期损失、费用。而企业按现行税法规定可以提取的坏账准备金、基金外，企业不得在所得税前再预提其他项目的准备金、基金、未来费用等。因此，企业必须认真对待造成企业会计利润与计算应纳税所得额的差异。
3．2 新资产减值准则存在的缺陷
3．2．1 上市公司仍可利用流动性资产减值的计提转回操纵利润。
目前上市公司常利用流动性资产计提转回来操纵利润，而用长期资产计提转回操纵利润则相对少些，坏账准备和存货跌价准备计提和转回为更多公司用来操纵利润。新会计准则对有关流动性资产的计提转回与现行规定无多大变化，因此新会计准则并不能完全堵住上市公司利用流动资产的计提转回操纵利润的漏洞。
3．2．2 可变现净值、可收回金额计算的复杂性为企业操纵利润提供了可能
存货可变现净值、短期投资市价、长期投资可收回金额、固定资产可收回金额等资料是企业确认和计量资产减值准备的基础。其中可变现净值、可收回金额在一定程度上依赖于会计人员的主观判断，存在较大的主观性，其结果会因人而异，导致资产减值准备计提弹性过大，这也为上市公司操纵利润留下了口子。
3．2．3 资产减值准备的确认、计量及计提标准多样性为企业操纵利润留下空隙
我国采用计提资产减值准备的是经济性标准，即当资产可收回金额低于账面价值时，就予以确认。新会计准则规定了应当全额计提资产减值准备和不能全额计提资产减值准备的条件，至于如何计提、计提比例是多少，则完全由企业结合自身实际情况判断，给企业管理者粉饰财务报表和经营成果也提供了可能。
3．2．4 未来现金流量的预测带有难度
新准则规范了资产的未来现金流量的预测方法，即应当以经企业管理层批准的最近财务预算或者预测数据，以及该预算或者预测期之后年份稳定的或者递减的增长率为基础。然而未来一段时期的结果本身就具有不确定性，再加之国内财务人员对现值理解和接受有困难，因此，实际操作确实有一定难度。
3．2．5 确定合理的折现率存在困难
折现率是企业在购置或者投资资产时所要求的必要报酬率，它是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率。在确定折现率时，如何反映这种特定的风险，带有很大的主观性。
3．2．6 资产组或资产组合的确定缺乏统一标准
新准则引入了"资产组"与"资产组组合"等概念，尽管其中规定了确定资产组或资产组组合的原则，并指出确定资产组或资产组组合时应保持一致性，不应随意变更，但是，由于企业的生产经营活动方式灵活多变，在确定资产组或资产组组合时，没有一个确定的标准，这就增加了执行该准则的难度。
3．3 对执行新资产减值准则的建议
3．3．1 转变对资产减值准备计提的认识
许多企业对资产减值准备计提的实施存在着抵触情绪，企业少计提或不计提资产减值准备的现象普遍存在，还有人认为，可以用计提折旧来代替计提资产减值准备。因而，转变这种不正确地认识也是当务之急。
3．3．2 加强对资产减值准备的审计
资产减值准备项目具有内容特殊、金额较大、情况复杂等特点，在该特殊项目的审计实务过程中，应由专业理论知识比较扎实、职业经验较为丰富的注册会计师编制审计计划及工作底稿而加强其审计力度，强化相关会计信息的披露。
3．3．3 进一步完善和健全信息、市场的价格机制
争取以"市场价格评价"机制代替"企业价格评价"机制，为减值准备的计提提供更加真实、有用的依据。
3．3．4 完善企业资产减值的内控制度
首先要保证计提资产减值准备工作中各个关键控制点的分离，其次要建立完善的内部审计监督制度，及时发现问题并提出改正措施。同时也要提高会计人员素质，增强职业判断力，以更好地判断和计量资产减值。
3．3．5 强化企业管理体制，建立完善的企业效绩考评体系和预算编制体系资产减值的计量与企业管理紧密相连，建立一套科学合理的企业效绩考评体系，可把财务指标和非财务指标的考核结合起来。要设立一个权威性和独立性较强的预算管理委员会，以保证企业的经营活动协调运转；其次在预算的编制过程中应采取上下结合、横向协调的程序，同时还要加大监督预算的执行效果。
3．3．6 加快相关具体准则的制定
现有资产减值准备的规定缺乏系统性，在实务中已暴露出很多问题，因此制定一个系统和完善的资产减值准备会计应提上日程，从而保证会计信息的质量。
3．3．7 实行股权多元化，加强公司内部治理
目前我国的上市公司普遍存在内部会计管理混乱的情况，实行股权多元化可以避免在一股独大的情况下进行有目的的操纵企业利润的行为，同时也应加强公司内部的治理，确保财务信息的质量。
3．3．8 改进《证券法》与相关法规的规定
上市公司常利用减值准备来调节利润，我们应该以转变评价导向、切断资产减值准备与公司考核评价指标之间的联系的方法，也应完善股票暂停上市和终止上市制度，以减少企业管理当局、上市公司利用资产减值进行利润调节的动机。
3．3．9 兼顾资产负债表和利润表的反映需要
应要求企业在财务情况说明书中详细报告因计提各项资产减值准备对利润的影响，还要详细披露其计提资产减值准备的依据、方法和程序，增强会计信息的正确性和可验证性。还应要求企业披露近几年度计提或冲回资产减值准备的比较资料，进而判断该企业是否具有在各年度之间利用资产减值来调控业绩之嫌。
3．3．10 进一步与国际会计准则接轨
按照《企业会计准则》的规定"在估计资产的可收回金额时"往往以单项资产或资产组为基础进行确定，这在实际操作中存在某些局限性。在很多情况下并不能认定某一组资产的可收回价值，故应引出"现金产出单元"估计。
3．3．11 加大对违规行为的处罚力度
有效地遏制会计操纵行为，要及时识别和发现，对于违规的企业，必须加大监管和处罚力度，同时还要借鉴国际做法，引入民事赔偿机制和民事诉讼机制。
国企改制资产流失问题，需要我们共同努力，规范会计工作秩序和会计行为，维护社会公众利益，更加有效地解决企业资产流失问题。
关键词：国企；资产流失；问题；思考。
我国国有企业在其改制、重组过程中，国有资产流失问题较为严重，主要是因为企业改制过程操作不规范、监督管理不到位，且应用我国资产减值准备制度中的不足而计提减值准备使企业在年度间随意调整利润等。在市场经济条件下，各类经济主体、各种所有制企业都存在资产减值和流失的可能，我国的资产减值准备制度应用中存在不少问题，对我国市场经济建设与发展形成较大的制约。
1、引言
国有企业改制重组是实现我国国有资本战略结构调整的重大举措，也是适应经济全球化和市场经济竞争的需要。但一些国有企业在改制过程中，由于操作不规范、监督管理不到位等诸多原因，造成了国有资产的流失，严重损害了国家和人民的利益。在市场经济条件下，各类经济主体、各种所有制企业都存在资产减值和流失的可能。尽管资产减值准备在会计上具有积极影响，可使会计信息更真实、更客观，但目前我国的资产减值准备制度应用中还存在不少问题，容易使减值准备的计提成为企业在年度间较为随意地调整利润的工具。
2006年2月15日，国家财政部颁布了一项基本会计准则和38项具体会计准则，其中《资产减值》准则在我国已出台的《企业会计准则》与《企业会计制度》的基础上，将有关资产减值的内容进行了调整和统一，在适当考虑我国国情的基础上，实现了与国际会计准则的趋同。新会计准则的实施有力地规范会计工作秩序和会计行为，提高会计信息质量，维护社会公众利益，这对于我国国有资产的流失问题又有了进一步有效地解决。近三年，中央企业资产总额平均每年增加1.3万亿元，销售收入平均每年增加1.2万亿元，实现利润平均每年增加1500亿元，上缴税金平均每年增加1000亿元，国有资产保值增值率达到144.7％。这些成绩，是在消化清产核资挂账3521.2亿元，增加计提资产减值准备3015.7亿元的基础上取得的，是实实在在的。
2、新《资产减值》准则的制订背景
2．1资产减值会计的历史演进
2．1．1 国际会计准则机构对资产减值的研究
1996年6月国际会计准则委员会（IASC） 就开始筹划资产减值会计准则，直到1998年6月正式发布了《国际会计准则第36号：资产减值》（IAS36）。从此，资产减值会计以决策有用观为基础，彻底摆脱了"历史成本原则"，在计量时也引入了多重计量原则，使资产的实际状况反映得更为真实。IAS36指出，在每一个资产负债表日，企业应评估是否存在资产可能已经减值的迹象，如果存在企业应估计资产的可收回金额低于其账面价值时，应将减值损失计入当期损益。
2．1．2 我国资产减值会计的发展
我国1992年执行的《股份制试点企业会计制度》最早提出了计提坏账准备金的规定，但并没有做出强制要求；1998 年，我国财政部颁布了《股份有限公司会计制度》，要求一些比较特殊的股份有限公司（如境外上市公司、香港上市公司以及在境内发行外资股公司）在中期期末或年度终了时根据实际情况对应收账款、存货、短期投资和长期投资计提减值准备；2000年，财政部颁布了《企业会计制度》，规定企业应当定期或至少于每年年度终了对各项资产进行全面检查，合理地预计各项资产可能发生的损失，并对其计提资产减值准备。
3、新资产减值准则产生的影响、存在的缺陷以及改进的措施
3．1 我国未来执行资产减值准则可能产生的影响
3．1．1 对企业会计信息的影响
资产减值会计以资产价值代替历史成本计量，将资产账面价值大于该资产可收回金额的部分确认为资产减值损失或费用。因此在进行会计核算以及当资产发生减值时通过提取减值准备金，可以使得企业会计信息更加真实、可靠，同时由于信息披露更加全面，因此可满足各方面的决策需要。
3．1．2 对企业利润的影响
通过资产减值准则的施行，可更好体现谨慎性原则，更加真实、客观地反映企业的经营业绩。同时由于准则中规定资产减值损失一经确认，不得转回，只允许在资产处置时，再进行会计处理，就可以解决一些企业滥用提取资产准备金的做法。因此，我国资产减值准则是一项重大变革，符合我国上市公司监管现状。
3．1．3 对企业所得税的影响
为了保证会计信息的质量，企业应该在会计期末根据实际情况提取资产减值准备金，增加企业当期损失、费用。而企业按现行税法规定可以提取的坏账准备金、基金外，企业不得在所得税前再预提其他项目的准备金、基金、未来费用等。因此，企业必须认真对待造成企业会计利润与计算应纳税所得额的差异。
3．2 新资产减值准则存在的缺陷
3．2．1 上市公司仍可利用流动性资产减值的计提转回操纵利润。
目前上市公司常利用流动性资产计提转回来操纵利润，而用长期资产计提转回操纵利润则相对少些，坏账准备和存货跌价准备计提和转回为更多公司用来操纵利润。新会计准则对有关流动性资产的计提转回与现行规定无多大变化，因此新会计准则并不能完全堵住上市公司利用流动资产的计提转回操纵利润的漏洞。
3．2．2 可变现净值、可收回金额计算的复杂性为企业操纵利润提供了可能
存货可变现净值、短期投资市价、长期投资可收回金额、固定资产可收回金额等资料是企业确认和计量资产减值准备的基础。其中可变现净值、可收回金额在一定程度上依赖于会计人员的主观判断，存在较大的主观性，其结果会因人而异，导致资产减值准备计提弹性过大，这也为上市公司操纵利润留下了口子。
3．2．3 资产减值准备的确认、计量及计提标准多样性为企业操纵利润留下空隙
我国采用计提资产减值准备的是经济性标准，即当资产可收回金额低于账面价值时，就予以确认。新会计准则规定了应当全额计提资产减值准备和不能全额计提资产减值准备的条件，至于如何计提、计提比例是多少，则完全由企业结合自身实际情况判断，给企业管理者粉饰财务报表和经营成果也提供了可能。
3．2．4 未来现金流量的预测带有难度
新准则规范了资产的未来现金流量的预测方法，即应当以经企业管理层批准的最近财务预算或者预测数据，以及该预算或者预测期之后年份稳定的或者递减的增长率为基础。然而未来一段时期的结果本身就具有不确定性，再加之国内财务人员对现值理解和接受有困难，因此，实际操作确实有一定难度。
3．2．5 确定合理的折现率存在困难
折现率是企业在购置或者投资资产时所要求的必要报酬率，它是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率。在确定折现率时，如何反映这种特定的风险，带有很大的主观性。
3．2．6 资产组或资产组合的确定缺乏统一标准
新准则引入了"资产组"与"资产组组合"等概念，尽管其中规定了确定资产组或资产组组合的原则，并指出确定资产组或资产组组合时应保持一致性，不应随意变更，但是，由于企业的生产经营活动方式灵活多变，在确定资产组或资产组组合时，没有一个确定的标准，这就增加了执行该准则的难度。
3．3 对执行新资产减值准则的建议
3．3．1 转变对资产减值准备计提的认识
许多企业对资产减值准备计提的实施存在着抵触情绪，企业少计提或不计提资产减值准备的现象普遍存在，还有人认为，可以用计提折旧来代替计提资产减值准备。因而，转变这种不正确地认识也是当务之急。
3．3．2 加强对资产减值准备的审计
资产减值准备项目具有内容特殊、金额较大、情况复杂等特点，在该特殊项目的审计实务过程中，应由专业理论知识比较扎实、职业经验较为丰富的注册会计师编制审计计划及工作底稿而加强其审计力度，强化相关会计信息的披露。
3．3．3 进一步完善和健全信息、市场的价格机制
争取以"市场价格评价"机制代替"企业价格评价"机制，为减值准备的计提提供更加真实、有用的依据。
3．3．4 完善企业资产减值的内控制度
首先要保证计提资产减值准备工作中各个关键控制点的分离，其次要建立完善的内部审计监督制度，及时发现问题并提出改正措施。同时也要提高会计人员素质，增强职业判断力，以更好地判断和计量资产减值。
3．3．5 强化企业管理体制，建立完善的企业效绩考评体系和预算编制体系资产减值的计量与企业管理紧密相连，建立一套科学合理的企业效绩考评体系，可把财务指标和非财务指标的考核结合起来。要设立一个权威性和独立性较强的预算管理委员会，以保证企业的经营活动协调运转；其次在预算的编制过程中应采取上下结合、横向协调的程序，同时还要加大监督预算的执行效果。
3．3．6 加快相关具体准则的制定
现有资产减值准备的规定缺乏系统性，在实务中已暴露出很多问题，因此制定一个系统和完善的资产减值准备会计应提上日程，从而保证会计信息的质量。
3．3．7 实行股权多元化，加强公司内部治理
目前我国的上市公司普遍存在内部会计管理混乱的情况，实行股权多元化可以避免在一股独大的情况下进行有目的的操纵企业利润的行为，同时也应加强公司内部的治理，确保财务信息的质量。
3．3．8 改进《证券法》与相关法规的规定
上市公司常利用减值准备来调节利润，我们应该以转变评价导向、切断资产减值准备与公司考核评价指标之间的联系的方法，也应完善股票暂停上市和终止上市制度，以减少企业管理当局、上市公司利用资产减值进行利润调节的动机。
3．3．9 兼顾资产负债表和利润表的反映需要
应要求企业在财务情况说明书中详细报告因计提各项资产减值准备对利润的影响，还要详细披露其计提资产减值准备的依据、方法和程序，增强会计信息的正确性和可验证性。还应要求企业披露近几年度计提或冲回资产减值准备的比较资料，进而判断该企业是否具有在各年度之间利用资产减值来调控业绩之嫌。
3．3．10 进一步与国际会计准则接轨
按照《企业会计准则》的规定"在估计资产的可收回金额时"往往以单项资产或资产组为基础进行确定，这在实际操作中存在某些局限性。在很多情况下并不能认定某一组资产的可收回价值，故应引出"现金产出单元"估计。
3．3．11 加大对违规行为的处罚力度
有效地遏制会计操纵行为，要及时识别和发现，对于违规的企业，必须加大监管和处罚力度，同时还要借鉴国际做法，引入民事赔偿机制和民事诉讼机制。
国企改制资产流失问题，需要我们共同努力，规范会计工作秩序和会计行为，维护社会公众利益，更加有效地解决企业资产流失问题。