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摘 要：我国的营业税改征增值税税制改革，是一项结构性调整的税制改革方案，“营改增”后企业进行税务筹划是适应税制改革和减轻税负的需要。企业可通过增值税纳税人的选择、利用兼营行为、选择进货渠道以及销售结算方式等进行税务筹划。并且在税收法律许可的范围内综合考虑税务筹划方案的可行性和综合性，不能一味的考虑税负的降低而忽略其它问题。
关键词：营业税 增值税 “营改增” 税务筹划
在我国现行的税制结构中，增值税和营业税是两个重要的流转税税种，二者分立并行。随着我国“营改增”税制改革，企业原有的税务筹划方案已经不适应企业发展的需要，要适时调整税务筹划的方案。合理的税务筹划，既有利于纳税企业获得额外的税收收益，增强自己的竞争力，又有利于企业能够进行正确的投资及做出合理的生产经营决策。因此，针对这一改革，找出适合企业的税务筹划方案，减轻企业税负具有一定的意义。
一、“营改增”后企业税务筹划方法
1.增值税纳税人身份的税务筹划。实施营业税改征增值税的纳税人认定资格，以应税服务年销售额是否超过500万元，作为区别一般纳税人和小规模纳税人的认定标准。一般纳税人适用的税率有17%、11%或6%，小规模纳税人适用的税率则为3%，虽然一般纳税人可以抵扣进项税额，但如果年销售额超过500万元，但规模不太大的一般纳税人还是可以考虑通过分立公司等方式转换为小规模纳税人，这样可以在一定程度上降低税负。例如：佳吉物流有限公司为一般纳税人，主营两种业务：交通运输服务和物流辅助服务。2014年10月该公司交通运输业和物流辅助服务年销售额合计为750万元（含税），其中提供交通运输服务的销售额为450万元（含税），提供物流辅助服务的销售额为300万元（含税），可抵扣进项税额共计20万元。
方案一：该公司继续为增值税一般纳税人的身份。
应纳增值税税额：450÷（1+11%）×11%+300÷（1+6%）×6%-20=41.58（万元）
应纳城建税及教育费附加：41.58×（7%+3%）=4.158（万元）
纳税合计：41.58+4.158=45.738（万元）
方案二：如果该公司分立为甲和乙两个公司，其中交通运输服务450万元由甲公司提供，物流辅助服务的300万元由乙公司提供。则甲公司和乙公司的年销售额都未超过500万元，符合小规模纳税人的认定标准。
甲公司应纳增值税税额：450÷（1+3%）×3%=13.11（万元）
甲公司应纳城建税及教育费附加：13.11×（7%+3%）=1.311（万元）
乙公司应纳增值税税额：300÷（1+3%）×3%=8.74（万元）
乙公司应纳城建税及教育费附加：8.74×（7%+3%）=0.874（万元）
甲、乙两公司纳税合计：13.11+1.311+8.74+0.874=24.035（万元）
由此可见，方案二比方案一税负低21.703万元。因此，应当选择方案二。
对营业税改征增值税之后选择纳税人身份的问题，企业应根据实际情况来考虑，使自己的税负最小化。
2.兼营行为的税务筹划。税法规定，纳税人兼营不同税率或应税劳务的，应当分别核算不同税率的货物或者应税劳务的销售额。未分别核算的，由主管税务机关认定为从高税率计征增值税。所以，从税务筹划的角度来看，纳税人应选择分别核算的方式比较有利。
例如：2014年10月，某东方物流有限公司交通运输业和部分现代服务业的销售额合计为60万元，其中有40万元的销售额由交通运输业提供，而剩下的部分则由部分现代服务业提供。
方案一：该公司不分别核算两类不同性质的收入，
应纳增值税税额：60×11%=6.6（万元）
应纳城建税及教育费附加：6.6×（7%+3%）=0.66（万元）
纳税合计：6.6+0.66=7.26（万元）
方案二：该公司健全和完善会计核算制度，对两类收入分别进行核算，
应纳增值税税额：40×11%+20×6%=5.6（万元）
应纳城建税及教育费附加：5.6×（7%+3%）=0.56（万元）
纳税合计：5.6+0.56=6.16（万元）
由此可见，方案二比一税负低1.1万元（7.26-6.16），因此，应选择方案二。
企业应不断完善会计核算制度，对不同税率或应税劳务应分别进行核算，从而减轻企业的税收负担。
3.进货渠道选择的税务筹划。进项税额的抵扣以增值税专用发票作为抵扣凭证，因此进货渠道不同，可抵扣的比例不同，会影响其实际的税收负担。选择一般纳税人的供应商，可以开具增值税专用发票，而选择小规模纳税人的供应商，不能开具专用发票或者需请税务机关代开。因此，企业应尽量选择一般纳稅人身份的供应商，这样可以享受更多的进项税额抵扣。
例如：某企业为增值税一般纳税人，2014年11月欲接受一家企业提供交通运输服务，有两个方案可供选择，一是接受甲企业提供的运输服务，甲企业为一般纳税人可取得增值税专用发票，发票上注明的价款为32000元（含税）；二是接受乙企业提供的运输服务，乙企业为小规模纳税人，取得由税务机关代开的增值税专用发票，价税合计为31000元。
我们可以通过比较不同方案下现金流出量的大小，最终选择现金流出量最小的方案。
方案一：接受甲企业为一般纳税人提供的运输服务。
则某企业的现金流出量：
32000-32000÷1.11*11%*1.1=28511.712（元）
方案二：接受乙企业为小规模纳税人提供的运输服务。
某企业的现金流出量：
31000-31000÷1.03×3%×1.1=30006.796（元）
由此可见，方案一比方案二的现金流出量少1495.084元。因此，应当选择方案一为一般纳税人提供的运输服务。
4.销售结算方式的税务筹划。在推迟纳税义务发生时间上进行税务筹划，以达到延期纳税的目的，关键是采取何种结算方式。筹划时要把握以下原则：第一，赊销和分期收款结算方式，都是以合同约定的日期为纳税义务发生时间。因此，企业在应收货款无法收回或部分无法收回的情况下，可选择赊销或分期收款结算方式，避免垫付税款。第二，未收到货款不开具发票，这样可达到递延税款的目的。第三，尽量避免采用托收承付与委托收款的结算方式，防止垫付税款。第四，在采取直接收款方式时，延缓提货单交付的时间，以获取时间价值。
二、“营改增”后企业税务筹划中应注意的问题
1.税务筹划应具有合法性。税务筹划要在合法的框架内进行，筹划的目的是合理减税，而不是以偷税、漏税为代表的税款流失。另一方面，企业在进行税务筹划时要综合考虑不同国家、不同行业税收法律、法规、会计核算制度的差异，把握好筹划方法选择的尺度，以获得税务筹划收益。
2.税务筹划应具有可行性。任何一项税务筹划方案都有其两面性，因此，决策者在选择税务筹划方案时，需遵循成本效益原则，当获得的收益大于发生的费用或损失时，该项方案才是可行的，才可以确保实现税务筹划的目标。另一方面，在比较税务筹划成本和收益时，需考虑税务筹划决策的风险和资金的时间价值对税务筹划方案的影响，以确定方案是否可行。
3.税务筹划应具有综合性。在进行税务筹划方案的规划时，应考虑其他税种的税负关联效应，进行整体筹划，综合衡量，以求整体税负最少。另一方面，税务筹划应以实现企业利益最大化为目的，并非只考虑税收负担最低。就是说应把税务筹划纳入企业财务管理的整体范围内来考虑，从更高的层次对税务筹划方案进行规划。
总之，企业在进行税务筹划时，把企业所有的生产经营活动作为一个动态的、与周围密切联系的整体来考虑，从全局出发，才能选择出最优的涉税方案。
关键词：营业税 增值税 “营改增” 税务筹划
在我国现行的税制结构中，增值税和营业税是两个重要的流转税税种，二者分立并行。随着我国“营改增”税制改革，企业原有的税务筹划方案已经不适应企业发展的需要，要适时调整税务筹划的方案。合理的税务筹划，既有利于纳税企业获得额外的税收收益，增强自己的竞争力，又有利于企业能够进行正确的投资及做出合理的生产经营决策。因此，针对这一改革，找出适合企业的税务筹划方案，减轻企业税负具有一定的意义。
一、“营改增”后企业税务筹划方法
1.增值税纳税人身份的税务筹划。实施营业税改征增值税的纳税人认定资格，以应税服务年销售额是否超过500万元，作为区别一般纳税人和小规模纳税人的认定标准。一般纳税人适用的税率有17%、11%或6%，小规模纳税人适用的税率则为3%，虽然一般纳税人可以抵扣进项税额，但如果年销售额超过500万元，但规模不太大的一般纳税人还是可以考虑通过分立公司等方式转换为小规模纳税人，这样可以在一定程度上降低税负。例如：佳吉物流有限公司为一般纳税人，主营两种业务：交通运输服务和物流辅助服务。2014年10月该公司交通运输业和物流辅助服务年销售额合计为750万元（含税），其中提供交通运输服务的销售额为450万元（含税），提供物流辅助服务的销售额为300万元（含税），可抵扣进项税额共计20万元。
方案一：该公司继续为增值税一般纳税人的身份。
应纳增值税税额：450÷（1+11%）×11%+300÷（1+6%）×6%-20=41.58（万元）
应纳城建税及教育费附加：41.58×（7%+3%）=4.158（万元）
纳税合计：41.58+4.158=45.738（万元）
方案二：如果该公司分立为甲和乙两个公司，其中交通运输服务450万元由甲公司提供，物流辅助服务的300万元由乙公司提供。则甲公司和乙公司的年销售额都未超过500万元，符合小规模纳税人的认定标准。
甲公司应纳增值税税额：450÷（1+3%）×3%=13.11（万元）
甲公司应纳城建税及教育费附加：13.11×（7%+3%）=1.311（万元）
乙公司应纳增值税税额：300÷（1+3%）×3%=8.74（万元）
乙公司应纳城建税及教育费附加：8.74×（7%+3%）=0.874（万元）
甲、乙两公司纳税合计：13.11+1.311+8.74+0.874=24.035（万元）
由此可见，方案二比方案一税负低21.703万元。因此，应当选择方案二。
对营业税改征增值税之后选择纳税人身份的问题，企业应根据实际情况来考虑，使自己的税负最小化。
2.兼营行为的税务筹划。税法规定，纳税人兼营不同税率或应税劳务的，应当分别核算不同税率的货物或者应税劳务的销售额。未分别核算的，由主管税务机关认定为从高税率计征增值税。所以，从税务筹划的角度来看，纳税人应选择分别核算的方式比较有利。
例如：2014年10月，某东方物流有限公司交通运输业和部分现代服务业的销售额合计为60万元，其中有40万元的销售额由交通运输业提供，而剩下的部分则由部分现代服务业提供。
方案一：该公司不分别核算两类不同性质的收入，
应纳增值税税额：60×11%=6.6（万元）
应纳城建税及教育费附加：6.6×（7%+3%）=0.66（万元）
纳税合计：6.6+0.66=7.26（万元）
方案二：该公司健全和完善会计核算制度，对两类收入分别进行核算，
应纳增值税税额：40×11%+20×6%=5.6（万元）
应纳城建税及教育费附加：5.6×（7%+3%）=0.56（万元）
纳税合计：5.6+0.56=6.16（万元）
由此可见，方案二比一税负低1.1万元（7.26-6.16），因此，应选择方案二。
企业应不断完善会计核算制度，对不同税率或应税劳务应分别进行核算，从而减轻企业的税收负担。
3.进货渠道选择的税务筹划。进项税额的抵扣以增值税专用发票作为抵扣凭证，因此进货渠道不同，可抵扣的比例不同，会影响其实际的税收负担。选择一般纳税人的供应商，可以开具增值税专用发票，而选择小规模纳税人的供应商，不能开具专用发票或者需请税务机关代开。因此，企业应尽量选择一般纳稅人身份的供应商，这样可以享受更多的进项税额抵扣。
例如：某企业为增值税一般纳税人，2014年11月欲接受一家企业提供交通运输服务，有两个方案可供选择，一是接受甲企业提供的运输服务，甲企业为一般纳税人可取得增值税专用发票，发票上注明的价款为32000元（含税）；二是接受乙企业提供的运输服务，乙企业为小规模纳税人，取得由税务机关代开的增值税专用发票，价税合计为31000元。
我们可以通过比较不同方案下现金流出量的大小，最终选择现金流出量最小的方案。
方案一：接受甲企业为一般纳税人提供的运输服务。
则某企业的现金流出量：
32000-32000÷1.11*11%*1.1=28511.712（元）
方案二：接受乙企业为小规模纳税人提供的运输服务。
某企业的现金流出量：
31000-31000÷1.03×3%×1.1=30006.796（元）
由此可见，方案一比方案二的现金流出量少1495.084元。因此，应当选择方案一为一般纳税人提供的运输服务。
4.销售结算方式的税务筹划。在推迟纳税义务发生时间上进行税务筹划，以达到延期纳税的目的，关键是采取何种结算方式。筹划时要把握以下原则：第一，赊销和分期收款结算方式，都是以合同约定的日期为纳税义务发生时间。因此，企业在应收货款无法收回或部分无法收回的情况下，可选择赊销或分期收款结算方式，避免垫付税款。第二，未收到货款不开具发票，这样可达到递延税款的目的。第三，尽量避免采用托收承付与委托收款的结算方式，防止垫付税款。第四，在采取直接收款方式时，延缓提货单交付的时间，以获取时间价值。
二、“营改增”后企业税务筹划中应注意的问题
1.税务筹划应具有合法性。税务筹划要在合法的框架内进行，筹划的目的是合理减税，而不是以偷税、漏税为代表的税款流失。另一方面，企业在进行税务筹划时要综合考虑不同国家、不同行业税收法律、法规、会计核算制度的差异，把握好筹划方法选择的尺度，以获得税务筹划收益。
2.税务筹划应具有可行性。任何一项税务筹划方案都有其两面性，因此，决策者在选择税务筹划方案时，需遵循成本效益原则，当获得的收益大于发生的费用或损失时，该项方案才是可行的，才可以确保实现税务筹划的目标。另一方面，在比较税务筹划成本和收益时，需考虑税务筹划决策的风险和资金的时间价值对税务筹划方案的影响，以确定方案是否可行。
3.税务筹划应具有综合性。在进行税务筹划方案的规划时，应考虑其他税种的税负关联效应，进行整体筹划，综合衡量，以求整体税负最少。另一方面，税务筹划应以实现企业利益最大化为目的，并非只考虑税收负担最低。就是说应把税务筹划纳入企业财务管理的整体范围内来考虑，从更高的层次对税务筹划方案进行规划。
总之，企业在进行税务筹划时，把企业所有的生产经营活动作为一个动态的、与周围密切联系的整体来考虑，从全局出发，才能选择出最优的涉税方案。