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一、会计准则制定模式的评价
会计准则的制订机构、制定人员、制定环境、制定程序等制定要素的相互结合方式称为会计准则制定模式。笔者拟就会计准则制定模式的四大要素进行分析评价。以期找出中外会计准则制定模式的某些规律和差异，从而发现我国会计准则制定模式中所存在的一些不足。
（一）制定机构
从相关资料可以看出会计准则制定机构的性质并未趋向一致，仍然有三种主要类型：民间组织、半官方组织、官方组织。会计准则的权威性一般来源于两个方面，一是准则自身的科学性，如美国的GAAP。二是官方的强制性，如我国。当然这两个方面并非是对立的，它们可以也应该结合起来。事实上，GAAP也不无官方的支持，FASB获得了SEC明确的权威支持，并与其保持密切联系，这样可一部分抵御外来集团的压力；而我国的会计准则也不乏科学性。
美国、英国的会计准则制定机构是较为典型的民间组织。但它们之间也有一些差异，美国是在官方的支持与干预下制定会计准则，而英国虽然没有类似与美国SEC的政府组织，但有一部全国性的法律《公司法》。
我国的会计准则制定机构则一直是政府主导型的，我国的会计准则具有准法律的地位。
澳大利亚一开始是由民间组织制定会计准则，而后演化为官方机构。日本和韩国则正好相反，一开始都是以官方为主体，结合民间力量制定会计准则，后来受到美国的影响，演化为主要依靠民间力量。
美国、英国、日本、韩国虽然主要依靠民间力量，但政府都会以间接的方式干预其准则的制定。所以，在这个意义上本人更支持政治程序论，它比经济后果论更接近事物的本质。
我们还要看到制定机构的演化只是表面的现象，它背后代表的是制定人员、制定程序以及准则权威性的演化。虽然不同的制定机构对制定人员的选择和制定程序进而对会计准则的取向会产生影响，但其影响相对于制定人员、制定程序来说是次要的、间接的。制定人员、制定程序以及准则权威性才是问题的本质，才是重点。因为它们三者才是决定和代表准则质量的主要因素。会计准则制定机构的民间、半官方、官方性质并不重要，重要的是能否沟通政府与民间的关系，能否协调各方利益，能否吸收相当数量具有较高素质和代表性的专家，能否制定与遵循科学的制定程序。
（二）制定人员
会计准则制定人员的构成形式多种多样。但我们认为制定人员的构成应向这样的方向演化，即要具有专业性、广泛代表性。
制定人员的专业性，是由会计准则的科学性与技术性决定的。同时，又因为会计准则具有经济后果，涉及到各方利益的协调问题，为了协调各方利益关系，会计准则制定人员理应具有广泛代表性。以美国为例，在FASB成立之前，GAAP的制定可以说是CPA一家天下，而FASB自成立之日就广泛的吸收各层人士，增加其社会基础。特别是《萨班斯法案》进一步削弱了历史形成的AICPA的强势地位。
（三）制定程序
不同国家(地区)会计准则的制定程序不尽相同，并没有一个统一的程序。但我们认为制定程序因向法规化演化，即要有法定的表决、批准程序。同时会计准则的制定程序应该与制定机构、制定人员有一个恰当的配合。
（四）制定环境
以往的研究文章中，谈到的较多的是法律因素。制定环境除了法律环境外，还包括经济、政治、文化等因素。甚至地理因素也会对其有所影响。这些环境因素使得各国会计准则各具特点，这些特点实质上就是它们的差异。如ASB在《会计准则前言》中提出在特殊情况下，可以为了保证“真实与公允”而偏离会计准则，即“真实和公允”的要求至高无上。又如GAAP公认会计准则中对会计确认、计量和报告有关规定都以保护投资者利益为基本目标, 要求提供的会计信息——会计报表必须最大限度公开化。
二、对会计准则制定模式的借鉴与启示
良好的会计准则制定模式由恰当的准则制定机构、高素质的准则制定人员以及充分的准则制定程序所构成。英美等发达国家的会计准则制定模式，有许多值得我们借鉴之处。
首先，在会计准则制定主体上，应该增加会计准则制定人员的代表性。我国的历史决定了政府在会计准则制定中的决定性地位，政府主导式有利于平衡各方利益，然而纯政府主导型也有其缺点。因此，我国会计准则的制定模式应以政府模式为基调，适当地引入市场规则，形成“以政府为导向，引入市场机制”的会计准则制定模式。
其次，在会计准则制定程序上，增加起草阶段的公开性。我国会计准则在起草阶段一般是不公开的。但是，这一阶段在相当程度上将影响和决定下一阶段所起草的研究报告、准则草稿的质量和对某些问题的倾向性处理。研究和准备阶段的公开性有利于社会各界较早地关注、参与到准则制定中来。
最后，要完善会计准则的配套机制，健全会计准则制定环境。我们应该完善法律体系，使会计准则的制定有一定的法律基础。
参考文献：
[1]阎德玉. 2002. 会计理论比较与评价. 湖北：湖北科学技术出版社.
[2]常勋. 2003. 国际会计.大连：东北财经大学出版社.
[3]阎德玉. 1998. 会计准则制定模式的比较研究.会计研究，8.
[4]汪祥耀. 2001. 会计准则制定模式的比较与借鉴.税务与会计，5.
（作者单位：中南财经政法大学会计学院）
会计准则的制订机构、制定人员、制定环境、制定程序等制定要素的相互结合方式称为会计准则制定模式。笔者拟就会计准则制定模式的四大要素进行分析评价。以期找出中外会计准则制定模式的某些规律和差异，从而发现我国会计准则制定模式中所存在的一些不足。
（一）制定机构
从相关资料可以看出会计准则制定机构的性质并未趋向一致，仍然有三种主要类型：民间组织、半官方组织、官方组织。会计准则的权威性一般来源于两个方面，一是准则自身的科学性，如美国的GAAP。二是官方的强制性，如我国。当然这两个方面并非是对立的，它们可以也应该结合起来。事实上，GAAP也不无官方的支持，FASB获得了SEC明确的权威支持，并与其保持密切联系，这样可一部分抵御外来集团的压力；而我国的会计准则也不乏科学性。
美国、英国的会计准则制定机构是较为典型的民间组织。但它们之间也有一些差异，美国是在官方的支持与干预下制定会计准则，而英国虽然没有类似与美国SEC的政府组织，但有一部全国性的法律《公司法》。
我国的会计准则制定机构则一直是政府主导型的，我国的会计准则具有准法律的地位。
澳大利亚一开始是由民间组织制定会计准则，而后演化为官方机构。日本和韩国则正好相反，一开始都是以官方为主体，结合民间力量制定会计准则，后来受到美国的影响，演化为主要依靠民间力量。
美国、英国、日本、韩国虽然主要依靠民间力量，但政府都会以间接的方式干预其准则的制定。所以，在这个意义上本人更支持政治程序论，它比经济后果论更接近事物的本质。
我们还要看到制定机构的演化只是表面的现象，它背后代表的是制定人员、制定程序以及准则权威性的演化。虽然不同的制定机构对制定人员的选择和制定程序进而对会计准则的取向会产生影响，但其影响相对于制定人员、制定程序来说是次要的、间接的。制定人员、制定程序以及准则权威性才是问题的本质，才是重点。因为它们三者才是决定和代表准则质量的主要因素。会计准则制定机构的民间、半官方、官方性质并不重要，重要的是能否沟通政府与民间的关系，能否协调各方利益，能否吸收相当数量具有较高素质和代表性的专家，能否制定与遵循科学的制定程序。
（二）制定人员
会计准则制定人员的构成形式多种多样。但我们认为制定人员的构成应向这样的方向演化，即要具有专业性、广泛代表性。
制定人员的专业性，是由会计准则的科学性与技术性决定的。同时，又因为会计准则具有经济后果，涉及到各方利益的协调问题，为了协调各方利益关系，会计准则制定人员理应具有广泛代表性。以美国为例，在FASB成立之前，GAAP的制定可以说是CPA一家天下，而FASB自成立之日就广泛的吸收各层人士，增加其社会基础。特别是《萨班斯法案》进一步削弱了历史形成的AICPA的强势地位。
（三）制定程序
不同国家(地区)会计准则的制定程序不尽相同，并没有一个统一的程序。但我们认为制定程序因向法规化演化，即要有法定的表决、批准程序。同时会计准则的制定程序应该与制定机构、制定人员有一个恰当的配合。
（四）制定环境
以往的研究文章中，谈到的较多的是法律因素。制定环境除了法律环境外，还包括经济、政治、文化等因素。甚至地理因素也会对其有所影响。这些环境因素使得各国会计准则各具特点，这些特点实质上就是它们的差异。如ASB在《会计准则前言》中提出在特殊情况下，可以为了保证“真实与公允”而偏离会计准则，即“真实和公允”的要求至高无上。又如GAAP公认会计准则中对会计确认、计量和报告有关规定都以保护投资者利益为基本目标, 要求提供的会计信息——会计报表必须最大限度公开化。
二、对会计准则制定模式的借鉴与启示
良好的会计准则制定模式由恰当的准则制定机构、高素质的准则制定人员以及充分的准则制定程序所构成。英美等发达国家的会计准则制定模式，有许多值得我们借鉴之处。
首先，在会计准则制定主体上，应该增加会计准则制定人员的代表性。我国的历史决定了政府在会计准则制定中的决定性地位，政府主导式有利于平衡各方利益，然而纯政府主导型也有其缺点。因此，我国会计准则的制定模式应以政府模式为基调，适当地引入市场规则，形成“以政府为导向，引入市场机制”的会计准则制定模式。
其次，在会计准则制定程序上，增加起草阶段的公开性。我国会计准则在起草阶段一般是不公开的。但是，这一阶段在相当程度上将影响和决定下一阶段所起草的研究报告、准则草稿的质量和对某些问题的倾向性处理。研究和准备阶段的公开性有利于社会各界较早地关注、参与到准则制定中来。
最后，要完善会计准则的配套机制，健全会计准则制定环境。我们应该完善法律体系，使会计准则的制定有一定的法律基础。
参考文献：
[1]阎德玉. 2002. 会计理论比较与评价. 湖北：湖北科学技术出版社.
[2]常勋. 2003. 国际会计.大连：东北财经大学出版社.
[3]阎德玉. 1998. 会计准则制定模式的比较研究.会计研究，8.
[4]汪祥耀. 2001. 会计准则制定模式的比较与借鉴.税务与会计，5.
（作者单位：中南财经政法大学会计学院）