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摘 要：税收管辖权是一国政府在征税方面所行驶的管理权利及其范围；国际避税是指跨国纳税人采用形式合法的公开手段达到的规避本应承担的纳税义务所采取的一种行为方式。从现存的国际避税的方式来看，可以发现税收管辖权与国际避税存在某种必然的联系。
关键字：国际避税 税收管辖权 纳税主体
一、国际避税概述
国际避税是指跨国纳税人采用形式合法的公开手段达到的规避本应承担的纳税义务所采取的一种行为方式。从现实存在的国际避税方式来分析这一问题，可以发现国际避税与税收管辖权在某种程度上存在着某种必然的联系。
（一）国际避税的概念
世界上目前对于国际避税没有一个统一的定义，我们一般将国际避税定义为"纳税人利用不同国家或者地区、不同所有制、不同税种等形式的税收制度差异甚至税制要素的差异，以种种公开的合法手段跨越税境，通过课税主体与客体的转移或者不转移来减轻或躲藏其应负担的国际税负的行为。"简而言之，国际避税是跨国纳税人为了达到减少税收这一目的，在法律允许的范围内所采取的一系列手段。
（二）税收管辖权与国际避税
税收管辖权是一国政府在征税方面所行驶的管理权利及其范围。它是国际税收中的一个根本性的概念，是分析国际税收关系的前提，在通常情况下，任何一个主权国家，在不违背国际法和国际公约的前提之下，都有权利选择对于本国、而言最有利的税收制度，它有权选择由谁征税、谁来征税、对什么征税和征多少税的问题。由于各国政府都是从维护本国利益的角度，来选择最有利于自身的税收管辖权，所以，这将必然会造成各国税务部门对某一跨国公司管理的重叠或管理漏洞。
二、税收管辖权问题引发的国际避税
尽管从理论上而言，国际组织和各国税务机关为税收管辖权制定了相应的概念和确认标准，但是在具体的税收实践中却存在了很多的问题，比如有纳税主体身份的确定问题、常设机构问题等。
（一）由居民税收管辖权问题引发的国际避税
由居民税收管辖权问题引发的国际避税问题一般分为自然人的纳税主体身份问题和法人的纳税主体身份问题。就自然人是否可以行使居民税收管辖权，主要取决于该国居民身份的标准。一般分为住所标准、居所标准、居住时间标准和意愿标准 。这四个标准同时存在于国际税收体系中，其本身就给跨国纳税人提供了国际避税的条件。居所标准一般而言是指一个人在某个时期内经常性或者习惯性的居住场所，但是它并不具有永久居住的性质；这种标准虽然反映了个人与其实际工作活动地之间的联系，但是对于如何判别该居所为某个人的经常居住场所地这个问题上，往往缺乏统一的认识，在实际应用中存在了很大的弹性。
（二）由来源地税收管辖权问题引发的国际避税
税法上所称的所得来源地，是指与纳税人取得的有关所得或收益 存在着经济上的渊源联系的地域标志。从世界范围上来看，所得来源地通常通过经营所得来源地、劳务所得的来源、投资所得的来源、财产所得的来源和其他所得的来源来确认认定标准。其中涉及这一问题的一个关键性的因素就是对于"常设机构"的认定。
关于常设机构的定义，至今还不是很明确。在《OECD 范本》和《联合国范本》中，将常设机构认为是跨国纳税人在某一国家设立并具有确定地理位置的生产经营场所。而各国对"常设机构"所采取的普遍税收原则是"各国在对非居民（或非公民）是否有来源于本国境内的经营所得而就营业利润课税的问题上，主要是以其是否在本国境内设有常设机构为依据。"所以，避免成为常设机构也就相当于避免了作为非居民在该国所应该承担的纳税义务。
三、从法律层面解决国际避税问题
税收管辖权问题和由其所引发的各种国际避税，是一个急需我们解决的问题。从法律层面分析这一问题，我们可以从纳税主体和征税对象两方面就行规制。
（一）对纳税主体国际转移的制约措施
对于这种通过移居国外来避税的惯用手法，不少国家法律都明确规定：居民自然人移居到国外之前必须缴清所欠下的所有税款。同时，部分实行居民税收管辖权的国家，在保护其国民或居民、外侨个人移居权利的同时，也对本国居民放弃本国住所或居所的自由做出限制性规定，控制人员的随意流动。例如荷兰所得税法规定，放弃荷兰居民身份的个人，如在不满规定年限内又迂回荷兰且尚未取得外国居民身份的，则应连续视为荷兰居民征税。对于采取临时离境方式来避免达到法定居住天数的避税方式，有的国家采取对短期离境不予扣除计算的对策，严格对居住天数的计算。
在我国，居民自然人利用真实迁移进行国际避税的现象并不是十分突出，但是我国仍然规定了个人出入境可能造成的税收流失的问题。另外，在《国家税务总局关于进一步加强欠税管理工作的通知》中，也规定了实行"欠税公告"和"依法采取强制措施"。
（二）对转移或隐匿征税对象的制约措施
首先要扩大"常设机构"概念的外延，扩大对常设机构的定义已经成为当今的一个趋势。就营业活动的性质认定而言，无论是在传统商业领域还是新型的电子商务活动，都无法严格区分"实质性"工作与"辅助性、准备性"的工作，所以在税务实践中也就很难按照《OECD范本》和《联合国范本》中关于常设机构的规定进行判别。其次，要取消对部分固定营业场所的单一时间限制。
四、关于税收管辖权与国际税收统一的措施
国际税收的基本宗旨是实现对跨国征税对象的公平合理的税收利益分配关系，促进国际贸易和投资的正常发展。而国际避税势必会打破这种公平，所以要想从根本上对国际避税给予治理，就要实行单一税收管辖权和建立区域性多边税收协定。
（一）实行单一税收管辖权
居民税收管辖和收入来源地税收管辖这两种管辖权，从实践来看，收入来源地管辖有着更为明确的划分标准。而且，实行收入来源地管辖意味着将一国的投资者在他国产生的收益在来源国纳税后继续分配，这样就从该收益的源头进行了控制，而从更加有利于避免国际避税行为的发生。虽然有部分学者对这种单一的收入来源地管辖提出质疑，比如有会有"横向公平" 和"纵向公平" 的问题。但是，从国家之间税收权益分配来看，实行单一税收管辖权可以改变发展中国家在对面税收收益的国际分配问题上的不公状态，实现各国在税收领域的公平。
（二）建立区域性多边税收协定
国际税收发展到今天，各国间的税收双边协定日趋完善，我们完全有条件考虑在经济发展较为均衡的地区率先试行"区域性税收一体化"。以欧盟为例，欧共体（欧盟的前身）从 1968 年开始就致力于税制改革，实现取消工业品内部关税，并且对外统一关税税率。1969 年实现了取消农产品内部关税，到1986 年又连续发布了有关增值税的 21 个指令，协调各国增值税。1985 年 6 月，欧共体发表《内部市场一体化白皮书》，建议于 1993 年成立一个完全统一的欧洲统一市场，实现商品、货币自由流通和人员的自由流动。上述这些基础性条件，为在欧盟范围内率先制定并实行一部区域性的税收统一法成为可能。
参考文献：
[1]陈少英主编，《国际税法学》[M]，上海人民出版社，2009年11月版。
[2]王传丽主编，《国际经济法》[M]，法律出版社，2005 年 1 月版。
[3]张志超、李月平主编，《国际税收》[M]，首都经济贸易大学出版社，2005 年 2 月版。
作者简介：殷君婷，湘潭大学法学院2012级经济法学。
关键字：国际避税 税收管辖权 纳税主体
一、国际避税概述
国际避税是指跨国纳税人采用形式合法的公开手段达到的规避本应承担的纳税义务所采取的一种行为方式。从现实存在的国际避税方式来分析这一问题，可以发现国际避税与税收管辖权在某种程度上存在着某种必然的联系。
（一）国际避税的概念
世界上目前对于国际避税没有一个统一的定义，我们一般将国际避税定义为"纳税人利用不同国家或者地区、不同所有制、不同税种等形式的税收制度差异甚至税制要素的差异，以种种公开的合法手段跨越税境，通过课税主体与客体的转移或者不转移来减轻或躲藏其应负担的国际税负的行为。"简而言之，国际避税是跨国纳税人为了达到减少税收这一目的，在法律允许的范围内所采取的一系列手段。
（二）税收管辖权与国际避税
税收管辖权是一国政府在征税方面所行驶的管理权利及其范围。它是国际税收中的一个根本性的概念，是分析国际税收关系的前提，在通常情况下，任何一个主权国家，在不违背国际法和国际公约的前提之下，都有权利选择对于本国、而言最有利的税收制度，它有权选择由谁征税、谁来征税、对什么征税和征多少税的问题。由于各国政府都是从维护本国利益的角度，来选择最有利于自身的税收管辖权，所以，这将必然会造成各国税务部门对某一跨国公司管理的重叠或管理漏洞。
二、税收管辖权问题引发的国际避税
尽管从理论上而言，国际组织和各国税务机关为税收管辖权制定了相应的概念和确认标准，但是在具体的税收实践中却存在了很多的问题，比如有纳税主体身份的确定问题、常设机构问题等。
（一）由居民税收管辖权问题引发的国际避税
由居民税收管辖权问题引发的国际避税问题一般分为自然人的纳税主体身份问题和法人的纳税主体身份问题。就自然人是否可以行使居民税收管辖权，主要取决于该国居民身份的标准。一般分为住所标准、居所标准、居住时间标准和意愿标准 。这四个标准同时存在于国际税收体系中，其本身就给跨国纳税人提供了国际避税的条件。居所标准一般而言是指一个人在某个时期内经常性或者习惯性的居住场所，但是它并不具有永久居住的性质；这种标准虽然反映了个人与其实际工作活动地之间的联系，但是对于如何判别该居所为某个人的经常居住场所地这个问题上，往往缺乏统一的认识，在实际应用中存在了很大的弹性。
（二）由来源地税收管辖权问题引发的国际避税
税法上所称的所得来源地，是指与纳税人取得的有关所得或收益 存在着经济上的渊源联系的地域标志。从世界范围上来看，所得来源地通常通过经营所得来源地、劳务所得的来源、投资所得的来源、财产所得的来源和其他所得的来源来确认认定标准。其中涉及这一问题的一个关键性的因素就是对于"常设机构"的认定。
关于常设机构的定义，至今还不是很明确。在《OECD 范本》和《联合国范本》中，将常设机构认为是跨国纳税人在某一国家设立并具有确定地理位置的生产经营场所。而各国对"常设机构"所采取的普遍税收原则是"各国在对非居民（或非公民）是否有来源于本国境内的经营所得而就营业利润课税的问题上，主要是以其是否在本国境内设有常设机构为依据。"所以，避免成为常设机构也就相当于避免了作为非居民在该国所应该承担的纳税义务。
三、从法律层面解决国际避税问题
税收管辖权问题和由其所引发的各种国际避税，是一个急需我们解决的问题。从法律层面分析这一问题，我们可以从纳税主体和征税对象两方面就行规制。
（一）对纳税主体国际转移的制约措施
对于这种通过移居国外来避税的惯用手法，不少国家法律都明确规定：居民自然人移居到国外之前必须缴清所欠下的所有税款。同时，部分实行居民税收管辖权的国家，在保护其国民或居民、外侨个人移居权利的同时，也对本国居民放弃本国住所或居所的自由做出限制性规定，控制人员的随意流动。例如荷兰所得税法规定，放弃荷兰居民身份的个人，如在不满规定年限内又迂回荷兰且尚未取得外国居民身份的，则应连续视为荷兰居民征税。对于采取临时离境方式来避免达到法定居住天数的避税方式，有的国家采取对短期离境不予扣除计算的对策，严格对居住天数的计算。
在我国，居民自然人利用真实迁移进行国际避税的现象并不是十分突出，但是我国仍然规定了个人出入境可能造成的税收流失的问题。另外，在《国家税务总局关于进一步加强欠税管理工作的通知》中，也规定了实行"欠税公告"和"依法采取强制措施"。
（二）对转移或隐匿征税对象的制约措施
首先要扩大"常设机构"概念的外延，扩大对常设机构的定义已经成为当今的一个趋势。就营业活动的性质认定而言，无论是在传统商业领域还是新型的电子商务活动，都无法严格区分"实质性"工作与"辅助性、准备性"的工作，所以在税务实践中也就很难按照《OECD范本》和《联合国范本》中关于常设机构的规定进行判别。其次，要取消对部分固定营业场所的单一时间限制。
四、关于税收管辖权与国际税收统一的措施
国际税收的基本宗旨是实现对跨国征税对象的公平合理的税收利益分配关系，促进国际贸易和投资的正常发展。而国际避税势必会打破这种公平，所以要想从根本上对国际避税给予治理，就要实行单一税收管辖权和建立区域性多边税收协定。
（一）实行单一税收管辖权
居民税收管辖和收入来源地税收管辖这两种管辖权，从实践来看，收入来源地管辖有着更为明确的划分标准。而且，实行收入来源地管辖意味着将一国的投资者在他国产生的收益在来源国纳税后继续分配，这样就从该收益的源头进行了控制，而从更加有利于避免国际避税行为的发生。虽然有部分学者对这种单一的收入来源地管辖提出质疑，比如有会有"横向公平" 和"纵向公平" 的问题。但是，从国家之间税收权益分配来看，实行单一税收管辖权可以改变发展中国家在对面税收收益的国际分配问题上的不公状态，实现各国在税收领域的公平。
（二）建立区域性多边税收协定
国际税收发展到今天，各国间的税收双边协定日趋完善，我们完全有条件考虑在经济发展较为均衡的地区率先试行"区域性税收一体化"。以欧盟为例，欧共体（欧盟的前身）从 1968 年开始就致力于税制改革，实现取消工业品内部关税，并且对外统一关税税率。1969 年实现了取消农产品内部关税，到1986 年又连续发布了有关增值税的 21 个指令，协调各国增值税。1985 年 6 月，欧共体发表《内部市场一体化白皮书》，建议于 1993 年成立一个完全统一的欧洲统一市场，实现商品、货币自由流通和人员的自由流动。上述这些基础性条件，为在欧盟范围内率先制定并实行一部区域性的税收统一法成为可能。
参考文献：
[1]陈少英主编，《国际税法学》[M]，上海人民出版社，2009年11月版。
[2]王传丽主编，《国际经济法》[M]，法律出版社，2005 年 1 月版。
[3]张志超、李月平主编，《国际税收》[M]，首都经济贸易大学出版社，2005 年 2 月版。
作者简介：殷君婷，湘潭大学法学院2012级经济法学。