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摘 要：文章从外币交易发生日初始确认会计处理与资产负债表日及结算日调整会计处理两个方面探讨外币交易会计核算技巧，为广大财务工作者处理外币交易会计实务提供了很好的借鉴依据。
关键词：外币交易；汇兑损益；企业会计准则
很多财务工作者在处理外币交易的时候总感觉非常棘手，其实只要弄清外币交易会计处理主要分为外币交易发生日初始确认会计处理与资产负债表日及结算日调整两个方面就很容易了，文章将从这两方面展开探讨外币交易会计核算技巧。
一、外币交易发生日初始确认的会计处理
外币交易发生日初始确认时，首先必须注意初始汇率的选择，这是正确处理外币交易发生日初始确认会计核算的前提。现行会计准则规定，外币交易应当在初始确认时，既可以采用交易发生日的即期汇率折算，也可以采用按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率折算。因此，切不可主观臆断，认为所有外币交易全部是按照交易发生日的即期汇率折算。汇率确定以后，虽然外币交易发生日的业务纷繁复杂，但概括起来只有三类，列表如下：
注意外币账户均存在汇率折算，除外币兑换由于非外币账户与外币账户采用折算汇率不同会产生财务费用外，外币交易当日会计处理均不涉及财务费用。举例如下：
例1：A公司的记账本位币为人民币，其外币交易采用交易日即期汇率折算。2×15年5月18日，将货款1 000 000欧元到银行兑换成人民币，银行当日的欧元买入价为1：9.50，中间价为1：9.70。
本例中，企业与银行发生货币兑换，兑换所用汇率为银行的买入价，而企业外币账户记账所用的即期汇率为中间价，由此产生的汇兑差额计入当期财务费用。A公司当日的账务处理为：
借：银行存款——××银行（人民币）（1 000000×9.50）9 500 000
财务费用——汇兑差额 200 000
贷：银行存款——××银行（欧元）（1 000000×9.70） 9 700 000
例2：A公司的记账本位币为人民币，其外币交易采用交易日即期汇率折算。2×15年2月4日，从银行借入200 000英镑，期限为3个月，年利率为6%（等于实际利率），借入的英镑暂存银行。借入当日的即期汇率为1：9.80。
A公司账务处理为：
借：银行存款——××银行（英镑）（200 000×9.80） 1 960 000
贷：短期借款——××银行（英镑） 1 960 000
二、资产负债表日及结算日的调整会计处理
资产负债表日及结算日的外币折算应分别货币性项目和非货币性项目计算汇兑差额，货币性项目和非货币性项目划分与现行会计准则非货币性资产的概念基本-致。货币性项目分为货币性资产和货币性负债：货币性资产包括现金、银行存款、应收账款、其他应收款、长期应收款等；货币性负债包括应付账款、其他应付款、短期借款、应付债券、长期借款、长期应付款等。
（一）外币货币性项目资产负债表日及结算日的会计处理
现行会计准则规定资产负债表日及结算日，企业应以当日即期汇率折算外币货币性项目，该项目因当日即期汇率不同于初始入账时或前一资产负债表日即期汇率而产生的汇兑差额除开办期间计入管理费用外，其他资本化的计入在建工程，费用化的计入当期损益（财务费用）。但要保证外币货币性项目资产负债表日及结算日的调整会计处理正确，应该严格按照以下计算步骤与核算技巧。
1.计算外币货币性项目期末外币余额；
2.计算外币货币性项目期末账面应记金额=期末外币余额×期末即期汇率；
3.计算外币货币性项目期末账面已记金额=期初记账本位币余额+本期增加的记账本位币金额一本期减少的记账本位币金额；
4.计算外币货币性项目期末汇兑损益=该项目期末账面应记金额-该项目期末账面已记金额。
上述差额对资产而言，大于零表示汇兑收益，小于零表示汇兑损失，负债项目则与之相反。
例3：A公司外币业务采用业务发生时的即期汇率进行折算，按月计算汇兑损益。6月1日应收账款0万欧元，6月10日对外销售产品发生应收账款500万欧元，当日的市场汇率为1：9.80。6月20日收到该应收账款300万欧元，当日市场汇率为1：9.82。6月30日的市场汇率为1：9.85。A公司该应收账款6月末如何进行会计处理。
A公司该业务会计核算步骤为：
1.计算外币应收账款期末外币余额=500-300=200万欧元；
2.计算外币应收账款期末账面应记金额=200×9.85=1970万欧元；
3.计算外币应收账款期末账面已记金额=0+500×9.80一300×9.82=1954万欧元；
4.计算外币应收账款期末汇兑损益=1970-1954=16万欧元（汇兑收益）。
A公司账务处理为：
借：应收账款——××单位（欧元） 160 000
贷：财务费用——汇兑差额 160 000
（二）外币非货币性项目资产负债表日及结算日的会计处理
非货币性项目是货币性项目以外的项目，如存货、长期股权投资、以公允价值计量的金融资产、固定资产、无形资产等等。外币非货币性项目资产负债表日及结算日的会计处理概括起来也分为三类：
例4：A公司的记账本位币为人民币，外币业务采用业务发生时的即期汇率进行折算。2×15年1月1日以每股10美元的价格购入B公司10 000股普通股，当日汇率为1：9.0，款项已经支付。2×15年12月31日，当年购入的B公司股票市价变为每股8美元，当日汇率为1：7.0，假定不考虑相关税费的影响，
A公司该业务会计核算步骤为：
价格变动影响（公允价值变动）：（10-8）×9×10000=180 000（元）
汇兑差额影响（汇率变动）：（9.0-7.0）×8×10000=160 000（元）
总影响：（10×9.0-8×7.0）×10000=340 000（元）
（1） 若该股票属于交易性金融资产，计人当期损益（公允价值变动损益） 340 000（元）；
（2） 若该股票属于可供出售金融资产，计人其他综合收益340 000（元）；
（3） 若购入的是债券且属于可供出售金融资产，差额分为两部分，汇兑差额计入财务费用160 000（元），公允价值变动计入其他综合收益180 000（元）。
参考文献：
[1]财政部《企业会计准则第19号——外币折算（2006）》.
[2]2015年度注册会计师全国统一考试《会计》辅导教材，中国注册会计师协会编，中国财政经济出版社，2015年4月第一版.
[3]2015年度全国会计专业技术资格考试《中级会计实务》辅导教材，财政部会计资格评价中心编，经济科学出版社，2015年4月第一版.
[4]刘永泽、傅荣主编《高级财务会计》，东北财经大学出版社出版、发行，2015年6月第5版.
[5]2015年度注册会计师全国统一考试《会计应试指南》，中华会计网校编，人民出版社，2015年3月第一版.
作者简介：姜葵，副教授，高级会计师，中国注册税务师。
关键词：外币交易；汇兑损益；企业会计准则
很多财务工作者在处理外币交易的时候总感觉非常棘手，其实只要弄清外币交易会计处理主要分为外币交易发生日初始确认会计处理与资产负债表日及结算日调整两个方面就很容易了，文章将从这两方面展开探讨外币交易会计核算技巧。
一、外币交易发生日初始确认的会计处理
外币交易发生日初始确认时，首先必须注意初始汇率的选择，这是正确处理外币交易发生日初始确认会计核算的前提。现行会计准则规定，外币交易应当在初始确认时，既可以采用交易发生日的即期汇率折算，也可以采用按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率折算。因此，切不可主观臆断，认为所有外币交易全部是按照交易发生日的即期汇率折算。汇率确定以后，虽然外币交易发生日的业务纷繁复杂，但概括起来只有三类，列表如下：
注意外币账户均存在汇率折算，除外币兑换由于非外币账户与外币账户采用折算汇率不同会产生财务费用外，外币交易当日会计处理均不涉及财务费用。举例如下：
例1：A公司的记账本位币为人民币，其外币交易采用交易日即期汇率折算。2×15年5月18日，将货款1 000 000欧元到银行兑换成人民币，银行当日的欧元买入价为1：9.50，中间价为1：9.70。
本例中，企业与银行发生货币兑换，兑换所用汇率为银行的买入价，而企业外币账户记账所用的即期汇率为中间价，由此产生的汇兑差额计入当期财务费用。A公司当日的账务处理为：
借：银行存款——××银行（人民币）（1 000000×9.50）9 500 000
财务费用——汇兑差额 200 000
贷：银行存款——××银行（欧元）（1 000000×9.70） 9 700 000
例2：A公司的记账本位币为人民币，其外币交易采用交易日即期汇率折算。2×15年2月4日，从银行借入200 000英镑，期限为3个月，年利率为6%（等于实际利率），借入的英镑暂存银行。借入当日的即期汇率为1：9.80。
A公司账务处理为：
借：银行存款——××银行（英镑）（200 000×9.80） 1 960 000
贷：短期借款——××银行（英镑） 1 960 000
二、资产负债表日及结算日的调整会计处理
资产负债表日及结算日的外币折算应分别货币性项目和非货币性项目计算汇兑差额，货币性项目和非货币性项目划分与现行会计准则非货币性资产的概念基本-致。货币性项目分为货币性资产和货币性负债：货币性资产包括现金、银行存款、应收账款、其他应收款、长期应收款等；货币性负债包括应付账款、其他应付款、短期借款、应付债券、长期借款、长期应付款等。
（一）外币货币性项目资产负债表日及结算日的会计处理
现行会计准则规定资产负债表日及结算日，企业应以当日即期汇率折算外币货币性项目，该项目因当日即期汇率不同于初始入账时或前一资产负债表日即期汇率而产生的汇兑差额除开办期间计入管理费用外，其他资本化的计入在建工程，费用化的计入当期损益（财务费用）。但要保证外币货币性项目资产负债表日及结算日的调整会计处理正确，应该严格按照以下计算步骤与核算技巧。
1.计算外币货币性项目期末外币余额；
2.计算外币货币性项目期末账面应记金额=期末外币余额×期末即期汇率；
3.计算外币货币性项目期末账面已记金额=期初记账本位币余额+本期增加的记账本位币金额一本期减少的记账本位币金额；
4.计算外币货币性项目期末汇兑损益=该项目期末账面应记金额-该项目期末账面已记金额。
上述差额对资产而言，大于零表示汇兑收益，小于零表示汇兑损失，负债项目则与之相反。
例3：A公司外币业务采用业务发生时的即期汇率进行折算，按月计算汇兑损益。6月1日应收账款0万欧元，6月10日对外销售产品发生应收账款500万欧元，当日的市场汇率为1：9.80。6月20日收到该应收账款300万欧元，当日市场汇率为1：9.82。6月30日的市场汇率为1：9.85。A公司该应收账款6月末如何进行会计处理。
A公司该业务会计核算步骤为：
1.计算外币应收账款期末外币余额=500-300=200万欧元；
2.计算外币应收账款期末账面应记金额=200×9.85=1970万欧元；
3.计算外币应收账款期末账面已记金额=0+500×9.80一300×9.82=1954万欧元；
4.计算外币应收账款期末汇兑损益=1970-1954=16万欧元（汇兑收益）。
A公司账务处理为：
借：应收账款——××单位（欧元） 160 000
贷：财务费用——汇兑差额 160 000
（二）外币非货币性项目资产负债表日及结算日的会计处理
非货币性项目是货币性项目以外的项目，如存货、长期股权投资、以公允价值计量的金融资产、固定资产、无形资产等等。外币非货币性项目资产负债表日及结算日的会计处理概括起来也分为三类：
例4：A公司的记账本位币为人民币，外币业务采用业务发生时的即期汇率进行折算。2×15年1月1日以每股10美元的价格购入B公司10 000股普通股，当日汇率为1：9.0，款项已经支付。2×15年12月31日，当年购入的B公司股票市价变为每股8美元，当日汇率为1：7.0，假定不考虑相关税费的影响，
A公司该业务会计核算步骤为：
价格变动影响（公允价值变动）：（10-8）×9×10000=180 000（元）
汇兑差额影响（汇率变动）：（9.0-7.0）×8×10000=160 000（元）
总影响：（10×9.0-8×7.0）×10000=340 000（元）
（1） 若该股票属于交易性金融资产，计人当期损益（公允价值变动损益） 340 000（元）；
（2） 若该股票属于可供出售金融资产，计人其他综合收益340 000（元）；
（3） 若购入的是债券且属于可供出售金融资产，差额分为两部分，汇兑差额计入财务费用160 000（元），公允价值变动计入其他综合收益180 000（元）。
参考文献：
[1]财政部《企业会计准则第19号——外币折算（2006）》.
[2]2015年度注册会计师全国统一考试《会计》辅导教材，中国注册会计师协会编，中国财政经济出版社，2015年4月第一版.
[3]2015年度全国会计专业技术资格考试《中级会计实务》辅导教材，财政部会计资格评价中心编，经济科学出版社，2015年4月第一版.
[4]刘永泽、傅荣主编《高级财务会计》，东北财经大学出版社出版、发行，2015年6月第5版.
[5]2015年度注册会计师全国统一考试《会计应试指南》，中华会计网校编，人民出版社，2015年3月第一版.
作者简介：姜葵，副教授，高级会计师，中国注册税务师。