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【摘要】增值税是以商品生产流通和劳务服务各个流转环节的增值额为征税对象所课征的一种具有税负转嫁属性质的间接税。目前,全世界已有一百多个国家和地区实行了增值税。本文从扩大增值税征收范围、规范优惠政策、对小规模纳税人的调整等几个方面提出了改进措施及建议,以使我国增值税工作的进行更加顺利。
【关键词】增值税 税率和税负 解决对策
一、问题的提出
增值税是以商品生产流通和劳务服务各个流转环节的增值额为征税对象所课征的一种具有税负转嫁属性质的间接税。目前,全世界已有一百多个国家和地区实行了增值税。增值税自1983年在我国实施以来,在国家财政、经济和对外贸易等方面发挥了积极的作用。特别是1994年和2009年的税制改革以来,基本消除了传统流转税的弊端。但是,我国现行增值税,无论是在征税范围上,还是在小规模纳税人的增值税征收率方面,与理想的成熟型增值税相比依然存在较大差距。小规模纳税人制度造成的不公平竞争等问题,也都充分说明了我国现行增值税制度还需继续完善。
二、增值税转型后产生积极效应
1、降低了企业的税收负担。实施消费型增值税,企业购进的固定资产的进项税额可以抵扣,一般纳税人企业的增值税税负明显下降;增值税的降低也减少了城建税与教育费附加的税基,城建税与教育费附加的税收负担也随之下降;企业的税收负担的下降,特别有利于受到全球金融危机冲击的企业提高抗风险能力和市场竞争力。
2、增加了企业的利润和现金流量。在其他条件不变的情况下,由于企业购进的固定资产的进项税额可以抵扣,据以提取折旧的固定资产原值下降,提取折旧也相应地减少,企业的利润总额和利润净额会相应地增加,也增加了企业的现金流量。
3、刺激了投资需求。实施消费型增值税提高了企业固定资产的投资规模,加快了企业先进设备和先进技术更新换代的速度,促进了产业结构的优化和产业结构的调整;降低了投资成本,提高了投资利润率,鼓励了民间投资,刺激了投资需求,拉动了经济增长。
4、促进中小企业的发展。2009年的税制改革前工业企业小规模纳税人和商业企业小规模纳税人的适用税率分别为6%和4%,改革后小规模纳税人统一适用3%的征收率,相应降低了小规模纳税人的税负水平,促进中小企业的发展和扩大就业。
二、现行增值税存在的问题
1、税制结构和税收征管方面存在的问题。增值税的征收范围过窄。从行业来看,交通运输行业、建筑安装行业、邮电通讯行业、娱乐行业征收营业税而没有开征增值税,其实质是对增值税制体系和增值税链条的割裂。从纳税人来看,无论是一般纳税人的税收负担,还是小规模纳税人的税收负担,都比营业税纳税人的税负重,而且增值税和营业税的税收征管分别由国税和地税两套机构分别实施,使国税和地税两个税务执法部门在这个问题上存在相互推诿的问题,乍看是国税、地税两家的协调问题,实质却是一个税制问题,只有进行彻底的税制改革才能真正解决这个问题。
2、小规模纳税人的增值税征收率问题。第一,在我国现行的增值税制度中,增值税纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人,两者划分的主要标准是财务核算与销售额标准。小规模纳税人的税款计算不是以增值额计算的税额,无论生产环节还是流通环节一律按3%计征税款,购入商品或劳务不能作为进项税额进行抵扣,生产不同的商品或提供不同的应税劳务,其购进的商品或应税劳务也不同,成本中所含的税金额也不相同,而且小规模纳税人的生产环节、批发环节、零售环节都按3%征收税款,这与1994年税制改革之前的产品税、营业税一样存在多次征、多环节的重复征税问题,这在实质上已不再符合增值税的特征,而变成传统意义上的流转税, 这制约了增值税的优越性的充分体现。第二,税率和征收率不同导致了增值税不含税价格的扭曲,同样的货物,同样的价格(指含税价,也是消费者见面价),而在计征税款的应纳税所得额(即不含税价)却不同,如对100元收入(含税收入)征税时,一般纳税人计算的不含税价为85.47元,而小规模纳税人计算的不含税价为97.09元。增值税采用的是进项发票扣税制的办法,一般纳税人购买100元的商品或劳务,应负担的成本为85.47元,可以抵扣的进项税额是14.53元,如果从小规模纳税人购进100元的货物或劳务,成本则应负担94.34元,只能抵扣5.66无的税款,同样的投入,成本会增加8.87元,购进货物成本提高10.38%(8.87/85.47)。购进货物或劳务成本的提高,相对降低了增值额,而生产的产品或劳务在销售时还要多交税款10.38元,这就使得一般纳税人尽量少购买或不购买小规模纳税人的货物,这在另一方面也制约了小规模纳税人的生产、经营行为,小规模纳税人很难向一般纳税人销售货物及应税劳务,更难以通过达到销售标准来取得认定一般纳税人资格,在很大程度上限制了小规模纳税人和一般纳税人两种纳税人双方的业务范围,这无形中成为阻隔经济交往的障碍,阻碍了各种經济主体之间的业务往来,不利于市场经济体制下统一市场的形成,也不利于不同经济主体之间的公平竞争。
3、税负之间的关系以及免税货物的税收处理问题。我国基本税率为17%,低税率为13%,由于纳税人购进货物的交叉,则产生了高征低扣和低征高扣的问题。在这两种情况下,销售产品和劳务后纳税人的应纳税额和自身的增值额相比,都不是国家规定的税收负担。如在100元的收入额中:以基本税率17%的购进货物所占比例为33%,以低税率13%的购进货物所占比例为33%,增值额所占比例为34%,如果在该纳税人生产销售的货物适用17%的基本税率的情况下,增值税应纳税额等于7.10元(100?鄢17%-100?鄢33%?鄢17%-100?鄢33%?鄢13%)。在这种的情况下,该纳税人的税收负担为21%(7.1/(34%?鄢100)),反过来说,如果在该纳税人生产销售的货物适用13%的低税率的情况下,其应征增值税就等于3.10元(100?鄢13%-100?鄢33%?鄢17%-100?鄢33%?鄢13%)。在这种的情况下,该纳税人的税收负担为9%。在这两种情况下,二者的税收负担存在12个百分点的差异。这样企业可以通过人为地调节适用基本税率17%的和适用低税率13%的购进货物的比例,从而人为地改变销项与进项配比和拖延应纳增值税的实现,不同月份间实现的增值税税款严重不均衡,企业可以通过改变增值税进项税额的方法,将平时的应纳增值税降到最低限度,而当企业停业或其他原因税款大量实现时,才缴纳增值税,这使得税款不能够均衡地实现,也给税务机关的收入计划编制造成了很大的麻烦。
4、优惠方面的问题。在我国现行的增值税制度中,税收优惠办法包括:直接减免、先征后退、先征后返。国家对部分货物和部分行业实行低税率,体现了国家给予这些货物和这些行业的税收优惠,因此应彻底处理在适用低税率环节的税收负担转移的问题,而不应该把因实行低税率而减少的税收负担的向下一个生产环节或销售环节转移,这样就不会影响下一个生产环节或者销售环节。即:为了避免税收负担向下一个生产环节或销售环节的转移,国家可以只规定一档基本税率17%,而对于应该适用低税率的货物和行业设置一个照顾扣除比例。同时,优惠政策增加了增值税征收管理的操作难度。
5、发票及增值税的征管问题。专用发票的稽核抵扣问题。实现专用发票的稽核抵扣,需要配备既有税收征管经验又有计算机操作经验的人才和先进的计算机管理网络。而目前税务机关这两方面还不够完善,这使得经过多环节转手的增值税发票无法稽核其源头,造成了增值税专用发票的“虚开”和“代开”,造成了增值税链条的断裂和混乱,造成了大量的偷税、逃税、骗税,造成了增值税的大量流失。
三、完善增值税政策的意见
1、分阶段扩大增值税的征税范围。逐步扩大增值税的征税范围,对目前实行营业税的行业分阶段改为实行增值税。扩大征税范围可以解决已缴纳增值税税的货物进入营业税应税劳务的征税环节而产生的重复征税问题和增值税专用发票、运输发票等税款抵扣凭证不规范而造成的税收流失问题。为减轻或避免因税制改革而使某些行业税负大幅度变化而对这些行业的发展产生的消极影响并因此而带来的宏观经济增长的大幅度波动,可以先在交通运输业实行增值税,再将增值税范围扩大到邮电通讯业、建筑安装业及娱乐等其它服务业实行增值税,最后在把经济领域的所有经营行为都纳入增值税的征税范围。
2、规范增值税优惠政策。增值税减免优惠原则上应对于那些确需要照顾而又不涉及增加下道环节税负的流通经营环节,可直接减征、免征。对那些需要照顾又影响下道环节税负的,应采取“先征后返”的形式。增值税优惠减免的数量应控制在最小范围。特别对于众多的校办企业、民政福利企业,应从财政政策或其他税收优惠政策上去解决其困难,避免用增值税减免这一负面影響较大的优惠政策。也可考虑对这些确需优惠的企业采取实行收入型增值税,扩大抵扣范围,降低实际税负来解决。使增值税减免优惠政策对增值税的抵扣链条的影响减少到最低限度。
3、创造良好的纳税、治税环境。国际经验表明,良好的治税、纳税环境是实施增值税的有效保障。首先,加强税收舆论宣传和税收监督工作。利用群众参与立法讨论、税收温情广告、网络媒介宣传等社会舆论工具广泛宣传增值税改革内容。其次,树立全局观念,共同打击跨地区的偷逃骗税款案件。第三,进一步加强税务机关和企业财务人员的业务培训。征纳双方共同创造依法纳税、依法治税、依法用税的环境。
4、加强发票管理。第一,各级税务机关要运用各种新闻媒介积极宣传涉及到专用发票的相关知识,帮助一般纳税人企业加强专用发票的控管工作,加强一般纳税人企业对专用发票的认识,帮助一般纳税人企业规范使用专用发票的行为。第二,建立专用发票的严格的控管制度,对利用专用发票进行偷逃骗税的违法、犯罪行为视情节进行不同程度的处罚,并通过各种新闻媒介“曝光”,以起到教育全社会的作用。第三,各级税务机关还要积极与当地的党政机关,与工商部门、公安部门、金融部门、文化教育等部门的密切配合,对违反专用发票管理办法的企业加大打击力度,对造成严重后果的企业要承担连带责任。
【参考文献】
[1] 胡怡建:税收学[M].上海财经大学出版社,2004.
[2] 董树奎:对增值税转型中财政减收问题的探讨[J].税务研究,2004(11).
[3] 陆炜、张震:中国增值税转型的可行性实证分析[J].税务研究,2000(9).
[4] 蒋金法、陈春霞:充分发挥增值税在积极财政政策中的效能[J].税务研究,2009(12).
[5] 郑备军、夏海舟:增值税的国际比较与借鉴[J].中央财经大学学报,2000(9).
[6] 杨斌:西方模式增值税的不可行性和中国式增值税的制度设计[J].管理世界,2001(3).
[7] 中国税务学会《税制改革》课题组:增值税征收范围应当适当扩大[J].财政与税务,2000(10).
[8] http://www.chinatax.gov.cn/data.jsp[EB/OL].
[9] 张文春:增值税的全球化趋势与问题[J].税务研究,2000(9).
[10] 彭浩东、黄惠平:关于我国增值税的问题研究及完善对策[J].税务与经济,2002(2).
[11] 袁春明:论我国增值税征收范围的择定及其对经济的预期影响[J].税务与经济,2000(4).
【关键词】增值税 税率和税负 解决对策
一、问题的提出
增值税是以商品生产流通和劳务服务各个流转环节的增值额为征税对象所课征的一种具有税负转嫁属性质的间接税。目前,全世界已有一百多个国家和地区实行了增值税。增值税自1983年在我国实施以来,在国家财政、经济和对外贸易等方面发挥了积极的作用。特别是1994年和2009年的税制改革以来,基本消除了传统流转税的弊端。但是,我国现行增值税,无论是在征税范围上,还是在小规模纳税人的增值税征收率方面,与理想的成熟型增值税相比依然存在较大差距。小规模纳税人制度造成的不公平竞争等问题,也都充分说明了我国现行增值税制度还需继续完善。
二、增值税转型后产生积极效应
1、降低了企业的税收负担。实施消费型增值税,企业购进的固定资产的进项税额可以抵扣,一般纳税人企业的增值税税负明显下降;增值税的降低也减少了城建税与教育费附加的税基,城建税与教育费附加的税收负担也随之下降;企业的税收负担的下降,特别有利于受到全球金融危机冲击的企业提高抗风险能力和市场竞争力。
2、增加了企业的利润和现金流量。在其他条件不变的情况下,由于企业购进的固定资产的进项税额可以抵扣,据以提取折旧的固定资产原值下降,提取折旧也相应地减少,企业的利润总额和利润净额会相应地增加,也增加了企业的现金流量。
3、刺激了投资需求。实施消费型增值税提高了企业固定资产的投资规模,加快了企业先进设备和先进技术更新换代的速度,促进了产业结构的优化和产业结构的调整;降低了投资成本,提高了投资利润率,鼓励了民间投资,刺激了投资需求,拉动了经济增长。
4、促进中小企业的发展。2009年的税制改革前工业企业小规模纳税人和商业企业小规模纳税人的适用税率分别为6%和4%,改革后小规模纳税人统一适用3%的征收率,相应降低了小规模纳税人的税负水平,促进中小企业的发展和扩大就业。
二、现行增值税存在的问题
1、税制结构和税收征管方面存在的问题。增值税的征收范围过窄。从行业来看,交通运输行业、建筑安装行业、邮电通讯行业、娱乐行业征收营业税而没有开征增值税,其实质是对增值税制体系和增值税链条的割裂。从纳税人来看,无论是一般纳税人的税收负担,还是小规模纳税人的税收负担,都比营业税纳税人的税负重,而且增值税和营业税的税收征管分别由国税和地税两套机构分别实施,使国税和地税两个税务执法部门在这个问题上存在相互推诿的问题,乍看是国税、地税两家的协调问题,实质却是一个税制问题,只有进行彻底的税制改革才能真正解决这个问题。
2、小规模纳税人的增值税征收率问题。第一,在我国现行的增值税制度中,增值税纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人,两者划分的主要标准是财务核算与销售额标准。小规模纳税人的税款计算不是以增值额计算的税额,无论生产环节还是流通环节一律按3%计征税款,购入商品或劳务不能作为进项税额进行抵扣,生产不同的商品或提供不同的应税劳务,其购进的商品或应税劳务也不同,成本中所含的税金额也不相同,而且小规模纳税人的生产环节、批发环节、零售环节都按3%征收税款,这与1994年税制改革之前的产品税、营业税一样存在多次征、多环节的重复征税问题,这在实质上已不再符合增值税的特征,而变成传统意义上的流转税, 这制约了增值税的优越性的充分体现。第二,税率和征收率不同导致了增值税不含税价格的扭曲,同样的货物,同样的价格(指含税价,也是消费者见面价),而在计征税款的应纳税所得额(即不含税价)却不同,如对100元收入(含税收入)征税时,一般纳税人计算的不含税价为85.47元,而小规模纳税人计算的不含税价为97.09元。增值税采用的是进项发票扣税制的办法,一般纳税人购买100元的商品或劳务,应负担的成本为85.47元,可以抵扣的进项税额是14.53元,如果从小规模纳税人购进100元的货物或劳务,成本则应负担94.34元,只能抵扣5.66无的税款,同样的投入,成本会增加8.87元,购进货物成本提高10.38%(8.87/85.47)。购进货物或劳务成本的提高,相对降低了增值额,而生产的产品或劳务在销售时还要多交税款10.38元,这就使得一般纳税人尽量少购买或不购买小规模纳税人的货物,这在另一方面也制约了小规模纳税人的生产、经营行为,小规模纳税人很难向一般纳税人销售货物及应税劳务,更难以通过达到销售标准来取得认定一般纳税人资格,在很大程度上限制了小规模纳税人和一般纳税人两种纳税人双方的业务范围,这无形中成为阻隔经济交往的障碍,阻碍了各种經济主体之间的业务往来,不利于市场经济体制下统一市场的形成,也不利于不同经济主体之间的公平竞争。
3、税负之间的关系以及免税货物的税收处理问题。我国基本税率为17%,低税率为13%,由于纳税人购进货物的交叉,则产生了高征低扣和低征高扣的问题。在这两种情况下,销售产品和劳务后纳税人的应纳税额和自身的增值额相比,都不是国家规定的税收负担。如在100元的收入额中:以基本税率17%的购进货物所占比例为33%,以低税率13%的购进货物所占比例为33%,增值额所占比例为34%,如果在该纳税人生产销售的货物适用17%的基本税率的情况下,增值税应纳税额等于7.10元(100?鄢17%-100?鄢33%?鄢17%-100?鄢33%?鄢13%)。在这种的情况下,该纳税人的税收负担为21%(7.1/(34%?鄢100)),反过来说,如果在该纳税人生产销售的货物适用13%的低税率的情况下,其应征增值税就等于3.10元(100?鄢13%-100?鄢33%?鄢17%-100?鄢33%?鄢13%)。在这种的情况下,该纳税人的税收负担为9%。在这两种情况下,二者的税收负担存在12个百分点的差异。这样企业可以通过人为地调节适用基本税率17%的和适用低税率13%的购进货物的比例,从而人为地改变销项与进项配比和拖延应纳增值税的实现,不同月份间实现的增值税税款严重不均衡,企业可以通过改变增值税进项税额的方法,将平时的应纳增值税降到最低限度,而当企业停业或其他原因税款大量实现时,才缴纳增值税,这使得税款不能够均衡地实现,也给税务机关的收入计划编制造成了很大的麻烦。
4、优惠方面的问题。在我国现行的增值税制度中,税收优惠办法包括:直接减免、先征后退、先征后返。国家对部分货物和部分行业实行低税率,体现了国家给予这些货物和这些行业的税收优惠,因此应彻底处理在适用低税率环节的税收负担转移的问题,而不应该把因实行低税率而减少的税收负担的向下一个生产环节或销售环节转移,这样就不会影响下一个生产环节或者销售环节。即:为了避免税收负担向下一个生产环节或销售环节的转移,国家可以只规定一档基本税率17%,而对于应该适用低税率的货物和行业设置一个照顾扣除比例。同时,优惠政策增加了增值税征收管理的操作难度。
5、发票及增值税的征管问题。专用发票的稽核抵扣问题。实现专用发票的稽核抵扣,需要配备既有税收征管经验又有计算机操作经验的人才和先进的计算机管理网络。而目前税务机关这两方面还不够完善,这使得经过多环节转手的增值税发票无法稽核其源头,造成了增值税专用发票的“虚开”和“代开”,造成了增值税链条的断裂和混乱,造成了大量的偷税、逃税、骗税,造成了增值税的大量流失。
三、完善增值税政策的意见
1、分阶段扩大增值税的征税范围。逐步扩大增值税的征税范围,对目前实行营业税的行业分阶段改为实行增值税。扩大征税范围可以解决已缴纳增值税税的货物进入营业税应税劳务的征税环节而产生的重复征税问题和增值税专用发票、运输发票等税款抵扣凭证不规范而造成的税收流失问题。为减轻或避免因税制改革而使某些行业税负大幅度变化而对这些行业的发展产生的消极影响并因此而带来的宏观经济增长的大幅度波动,可以先在交通运输业实行增值税,再将增值税范围扩大到邮电通讯业、建筑安装业及娱乐等其它服务业实行增值税,最后在把经济领域的所有经营行为都纳入增值税的征税范围。
2、规范增值税优惠政策。增值税减免优惠原则上应对于那些确需要照顾而又不涉及增加下道环节税负的流通经营环节,可直接减征、免征。对那些需要照顾又影响下道环节税负的,应采取“先征后返”的形式。增值税优惠减免的数量应控制在最小范围。特别对于众多的校办企业、民政福利企业,应从财政政策或其他税收优惠政策上去解决其困难,避免用增值税减免这一负面影響较大的优惠政策。也可考虑对这些确需优惠的企业采取实行收入型增值税,扩大抵扣范围,降低实际税负来解决。使增值税减免优惠政策对增值税的抵扣链条的影响减少到最低限度。
3、创造良好的纳税、治税环境。国际经验表明,良好的治税、纳税环境是实施增值税的有效保障。首先,加强税收舆论宣传和税收监督工作。利用群众参与立法讨论、税收温情广告、网络媒介宣传等社会舆论工具广泛宣传增值税改革内容。其次,树立全局观念,共同打击跨地区的偷逃骗税款案件。第三,进一步加强税务机关和企业财务人员的业务培训。征纳双方共同创造依法纳税、依法治税、依法用税的环境。
4、加强发票管理。第一,各级税务机关要运用各种新闻媒介积极宣传涉及到专用发票的相关知识,帮助一般纳税人企业加强专用发票的控管工作,加强一般纳税人企业对专用发票的认识,帮助一般纳税人企业规范使用专用发票的行为。第二,建立专用发票的严格的控管制度,对利用专用发票进行偷逃骗税的违法、犯罪行为视情节进行不同程度的处罚,并通过各种新闻媒介“曝光”,以起到教育全社会的作用。第三,各级税务机关还要积极与当地的党政机关,与工商部门、公安部门、金融部门、文化教育等部门的密切配合,对违反专用发票管理办法的企业加大打击力度,对造成严重后果的企业要承担连带责任。
【参考文献】
[1] 胡怡建:税收学[M].上海财经大学出版社,2004.
[2] 董树奎:对增值税转型中财政减收问题的探讨[J].税务研究,2004(11).
[3] 陆炜、张震:中国增值税转型的可行性实证分析[J].税务研究,2000(9).
[4] 蒋金法、陈春霞:充分发挥增值税在积极财政政策中的效能[J].税务研究,2009(12).
[5] 郑备军、夏海舟:增值税的国际比较与借鉴[J].中央财经大学学报,2000(9).
[6] 杨斌:西方模式增值税的不可行性和中国式增值税的制度设计[J].管理世界,2001(3).
[7] 中国税务学会《税制改革》课题组:增值税征收范围应当适当扩大[J].财政与税务,2000(10).
[8] http://www.chinatax.gov.cn/data.jsp[EB/OL].
[9] 张文春:增值税的全球化趋势与问题[J].税务研究,2000(9).
[10] 彭浩东、黄惠平:关于我国增值税的问题研究及完善对策[J].税务与经济,2002(2).
[11] 袁春明:论我国增值税征收范围的择定及其对经济的预期影响[J].税务与经济,2000(4).