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摘 要：本文通过对某公司进行财务报表重述的原因进行分析，针对提出三点建议，希望对我国上市公司的治理机制和财务重述法律制度有所借鉴。
关键词：财务重述；注册会计师；伦理道德
截止目前，我国相关法律规范中还没有提出“财务报表重述”这一概念，但是2006《企业会计准则第28号》中的“前期差错”的概念却与其相类似，结合中国的实情，本文对财务报表重述定义为：上市公司主动或在外部监督者的要求下，对存在有前期差错的历史财务报告进行事后更正的过程，主要表现在信息披露过程中公司所发布的重大事项临时公告。
一、财务报表重述现状
上市公司每年在年度报告披露之后，经常会以临时公告的形式对于年报中遗漏或者错误的信息发布补充或者更正公告，对1999年至2007年发布临时公告的年报重述公司进行描述性统计分析发现，重述公司约占所有A股上市公司比例的135%，统计发现2008至2011年间发生财务重述的上市公司占所有A股上市公司的比例为124%，而且在不同类别的重述公告中，发布更正公告公司的比例最高，占所有重述公司的 6875%，可见我国上市公司发布临时公告的比例不容小觑，对于不良动机下财务报表重述应引起重视。下面主要以某公司为案例具体分析其进行重述的原因。
二、某公司重述报表案例的引入
深圳某公司科技股份有限公司（简称某公司）作为2011年11月份上市的公司，该公司于2013年3月21日即收到证监会的立案调查通知书，因公司涉嫌违反证券法律法规，根据《证券法》有关规定，证监会决定对公司进行立案调查，随后4月27号某公司发布《关于对以前年度重大会计差错更正及追溯调整的公告》，在外包成本、年终奖金、应收账款及营业收入方面均有不符合《企业会计准则》的规定，并承认存在调节利润及虚假冲减应收账款等财务造假行为，该公司造假上市事宜因此浮出水面。之后在2014年4月30日发布的《关于对以前年度重大会计差错更正及追溯调整的公告》中，某公司对公司2010年至2012年的财务数据做了进一步差错更正调整：调减2010年营业收入及应收账款375万元，调减净利润359万元；调减2011年营业收入及应收账款2204万元，调减净利润2078万元；调减2012年净利润340万元。在追溯调整前，公司2011年净利润为6273万元，而在调整后净利润仅为2278万元，相比调整前减少了36%。
三、某公司报表重述原因分析
财务报表重述现象的产生，往往市场上对于这种现象反映为负，对进行重述的公司的影响表现在短期内股票价格会下降，公司价值遭受到了损失。对于某公司因为前期差错进行重述的现象，有必要对其中的原因进行分析。
1、公司管理层存在自利目的
我国在《公司法》中对于公司上市严格要求开业时间在三年以上。对于在创业板上市要求最近两年连续盈利，净利润累计不少于1000万元且持续增长；或者最近一年盈利且净利润不少于500万元，最近一年营业收入不少于5000万元，最近两年营业收入增长率均不低于30%。三年内某公司虚增2777万元，虚增收入已经影响到其上市之前2010年度的财务数据，一方面体现为管理层可能有虚增利润以成功上市的动机，也有可能是其在上市后继续虚增想继续再融资。基于融资需求的动机，管理者很可能会为了满足融资盈利方面的条件而去调节利润，维持其上市资格，继而发行配股或者增发新股，来保证公司资金充足。
2、第三方审计监督不当
注册会计师自身存在的原因主要包括缺乏独立性和专业胜任能力不强。负责某公司上市审计工作的鹏城会计师事务所现在已合并到北京国富浩华会计师事务所，该所华南区负责人承认其审计可能存在疏漏。独立性要求注册会计师应该具有实质上的独立性和形式上的独立，但是在实践中可能会威胁到注册会计师独立性的情形包括经济利益、自我评价、关联关系和外界压力等，如果注册会计师与被审计公司之间有着紧密的关系进而出现了威胁其自身独立性的情形时，可能会违反职业道德而使得出具的结果缺乏客观和公正性。同时注册会计师在执业之后如果不能提高自己的专业能力，也会很难去完成被审计公司委托的业务。
3、财务人员专业技能不强
财务重述的发生体现在财务部门内部出现了差错，财务人员专业知识能力不强，对于新会计准则的理解不透彻，造成账务处理存在差错。某公司公司相关财务人员在外包成本、年终奖金、应收账款及营业收入方面均有不符合《企业会计准则》的规定，其在发布的《关于对以前年度重大会计差错更正及追溯调整的公告》中承认存在调节利润及虚假冲减应收账款等财务造假行为。
四、针对财务报表重述的优化措施
1、提高公司内财务人员技能，加强内部监督
首先，注重财务信息披露的及时性，以及财务部门人员专业技能功底不扎实问题，加强培训以提高财务部门人员的个人专业能力。公司加强对财务人员的培训，对最新的会计准则及时学习、正确把握、准确完成财务报告及披露流程中的审阅，防止出现会计处理的重大差错。其次，建立有效的激励机制，增强公司管理团队和业务骨干对实现公司持续、健康发展的责任感，同时也要建立与激励机制相对应的约束机制，比如上市公司诚信档案管理、解雇等，公司内部形成相互监督相互竞争的格局。最后，各方应加强对上市公司管理层的监督。
2、加强管理企业伦理道德建设
在如今竞争激烈资本市场上，上市公司不能一直一味的追求利润而忽视伦理道德的教育。一方面上市公司在日常经营活动中，要树立公司伦理道德的观念。公司应该加强员工的伦理道德教育，定期邀请专家来单位给员工上课，普及知识，提高员工的敏感度，防止道德败坏的现象发生；同时公司管理层在此问题上更要以身作则，以诚信为本。另一方面，企业伦理作为现代企业管理中的一项重要内容，应不断发挥伦理道德的软约束作用，加强伦理道德建设规范。上市公司不良动机的财务重述行为不仅损害了各利益相关者的利益而且给公司自身在社会上的声誉造成了无形损失，公司要同时兼顾企业的经营与伦理建设，才能在社会上长久的生存下去。
3、提高注册会计师能力，加强其职业素养
注册会计师作为第三方审计，其在规范我国上市公司行为方面占据着重要地位，为一个重要环节。首先，在会计师的选拔上，要加强其专业知识的掌握程度和培养职业道德规范；其次，对于会计师在短任期可能出现对被审计公司的业务不太熟悉问题，会计事务所可以行业专门化，从而业务对象具有针对性；最后，会计师应保持高度谨慎性，时刻注意保持自身独立性。注册会计师行业内可以制定规则限制事务所与被审计单位之间的合理任期时间，来保持审计人员的独立性，以避免长时间任期使得合约双方关系紧密因为经济利益或者其他原因出现的共谋现象，因此，当这种造假现象发生时，相关政府部门一经发现应给予严惩。（作者单位：长安大学经济与管理学院）
参考文献：
[1] 张晓霞.我国上市公司财务重述的动因研究[D].河北经贸大学，2013.
关键词：财务重述；注册会计师；伦理道德
截止目前，我国相关法律规范中还没有提出“财务报表重述”这一概念，但是2006《企业会计准则第28号》中的“前期差错”的概念却与其相类似，结合中国的实情，本文对财务报表重述定义为：上市公司主动或在外部监督者的要求下，对存在有前期差错的历史财务报告进行事后更正的过程，主要表现在信息披露过程中公司所发布的重大事项临时公告。
一、财务报表重述现状
上市公司每年在年度报告披露之后，经常会以临时公告的形式对于年报中遗漏或者错误的信息发布补充或者更正公告，对1999年至2007年发布临时公告的年报重述公司进行描述性统计分析发现，重述公司约占所有A股上市公司比例的135%，统计发现2008至2011年间发生财务重述的上市公司占所有A股上市公司的比例为124%，而且在不同类别的重述公告中，发布更正公告公司的比例最高，占所有重述公司的 6875%，可见我国上市公司发布临时公告的比例不容小觑，对于不良动机下财务报表重述应引起重视。下面主要以某公司为案例具体分析其进行重述的原因。
二、某公司重述报表案例的引入
深圳某公司科技股份有限公司（简称某公司）作为2011年11月份上市的公司，该公司于2013年3月21日即收到证监会的立案调查通知书，因公司涉嫌违反证券法律法规，根据《证券法》有关规定，证监会决定对公司进行立案调查，随后4月27号某公司发布《关于对以前年度重大会计差错更正及追溯调整的公告》，在外包成本、年终奖金、应收账款及营业收入方面均有不符合《企业会计准则》的规定，并承认存在调节利润及虚假冲减应收账款等财务造假行为，该公司造假上市事宜因此浮出水面。之后在2014年4月30日发布的《关于对以前年度重大会计差错更正及追溯调整的公告》中，某公司对公司2010年至2012年的财务数据做了进一步差错更正调整：调减2010年营业收入及应收账款375万元，调减净利润359万元；调减2011年营业收入及应收账款2204万元，调减净利润2078万元；调减2012年净利润340万元。在追溯调整前，公司2011年净利润为6273万元，而在调整后净利润仅为2278万元，相比调整前减少了36%。
三、某公司报表重述原因分析
财务报表重述现象的产生，往往市场上对于这种现象反映为负，对进行重述的公司的影响表现在短期内股票价格会下降，公司价值遭受到了损失。对于某公司因为前期差错进行重述的现象，有必要对其中的原因进行分析。
1、公司管理层存在自利目的
我国在《公司法》中对于公司上市严格要求开业时间在三年以上。对于在创业板上市要求最近两年连续盈利，净利润累计不少于1000万元且持续增长；或者最近一年盈利且净利润不少于500万元，最近一年营业收入不少于5000万元，最近两年营业收入增长率均不低于30%。三年内某公司虚增2777万元，虚增收入已经影响到其上市之前2010年度的财务数据，一方面体现为管理层可能有虚增利润以成功上市的动机，也有可能是其在上市后继续虚增想继续再融资。基于融资需求的动机，管理者很可能会为了满足融资盈利方面的条件而去调节利润，维持其上市资格，继而发行配股或者增发新股，来保证公司资金充足。
2、第三方审计监督不当
注册会计师自身存在的原因主要包括缺乏独立性和专业胜任能力不强。负责某公司上市审计工作的鹏城会计师事务所现在已合并到北京国富浩华会计师事务所，该所华南区负责人承认其审计可能存在疏漏。独立性要求注册会计师应该具有实质上的独立性和形式上的独立，但是在实践中可能会威胁到注册会计师独立性的情形包括经济利益、自我评价、关联关系和外界压力等，如果注册会计师与被审计公司之间有着紧密的关系进而出现了威胁其自身独立性的情形时，可能会违反职业道德而使得出具的结果缺乏客观和公正性。同时注册会计师在执业之后如果不能提高自己的专业能力，也会很难去完成被审计公司委托的业务。
3、财务人员专业技能不强
财务重述的发生体现在财务部门内部出现了差错，财务人员专业知识能力不强，对于新会计准则的理解不透彻，造成账务处理存在差错。某公司公司相关财务人员在外包成本、年终奖金、应收账款及营业收入方面均有不符合《企业会计准则》的规定，其在发布的《关于对以前年度重大会计差错更正及追溯调整的公告》中承认存在调节利润及虚假冲减应收账款等财务造假行为。
四、针对财务报表重述的优化措施
1、提高公司内财务人员技能，加强内部监督
首先，注重财务信息披露的及时性，以及财务部门人员专业技能功底不扎实问题，加强培训以提高财务部门人员的个人专业能力。公司加强对财务人员的培训，对最新的会计准则及时学习、正确把握、准确完成财务报告及披露流程中的审阅，防止出现会计处理的重大差错。其次，建立有效的激励机制，增强公司管理团队和业务骨干对实现公司持续、健康发展的责任感，同时也要建立与激励机制相对应的约束机制，比如上市公司诚信档案管理、解雇等，公司内部形成相互监督相互竞争的格局。最后，各方应加强对上市公司管理层的监督。
2、加强管理企业伦理道德建设
在如今竞争激烈资本市场上，上市公司不能一直一味的追求利润而忽视伦理道德的教育。一方面上市公司在日常经营活动中，要树立公司伦理道德的观念。公司应该加强员工的伦理道德教育，定期邀请专家来单位给员工上课，普及知识，提高员工的敏感度，防止道德败坏的现象发生；同时公司管理层在此问题上更要以身作则，以诚信为本。另一方面，企业伦理作为现代企业管理中的一项重要内容，应不断发挥伦理道德的软约束作用，加强伦理道德建设规范。上市公司不良动机的财务重述行为不仅损害了各利益相关者的利益而且给公司自身在社会上的声誉造成了无形损失，公司要同时兼顾企业的经营与伦理建设，才能在社会上长久的生存下去。
3、提高注册会计师能力，加强其职业素养
注册会计师作为第三方审计，其在规范我国上市公司行为方面占据着重要地位，为一个重要环节。首先，在会计师的选拔上，要加强其专业知识的掌握程度和培养职业道德规范；其次，对于会计师在短任期可能出现对被审计公司的业务不太熟悉问题，会计事务所可以行业专门化，从而业务对象具有针对性；最后，会计师应保持高度谨慎性，时刻注意保持自身独立性。注册会计师行业内可以制定规则限制事务所与被审计单位之间的合理任期时间，来保持审计人员的独立性，以避免长时间任期使得合约双方关系紧密因为经济利益或者其他原因出现的共谋现象，因此，当这种造假现象发生时，相关政府部门一经发现应给予严惩。（作者单位：长安大学经济与管理学院）
参考文献：
[1] 张晓霞.我国上市公司财务重述的动因研究[D].河北经贸大学，2013.