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［摘 要］ 随着企业以产品为中心的市场战略逐渐向以客户为中心的市场战略转变，客户关系管理成为企业重要的整体经营战略和新型管理模式。现代管理会计是现代财务管理与现代会计学相互融合形成的边缘学科。企业这一重大管理观念的转变，必然也影响到管理会计的发展。管理会计必须适应客户关系管理的要求，在经济预测、经营决策、成本管理及业绩评价等诸多方面突破传统，不断创新，建立适应客户关系管理的新型管理会计体系。
［关键词］ 客户关系管理；管理会计；创新
［中图分类号］F230［文献标识码］A［文章编号］1673-0194（2007）04-0028-02
客户关系管理（Customer Relation Management ，简称CRM）是一种现代化的管理理念，其核心思想是将企业的客户（包括最终客户、分销商和合作伙伴）作为最重要的企业资源，通过完善的客户服务和深入的客户分析来满足客户的需求，保证实现客户的终身价值。它是一种以市场为中心的企业整体发展战略，是一种经营哲学和新型管理模式。客户关系管理通过积极发展与客户的长期互利关系，以客户为中心来经营企业，建立企业独特优势，极大地增强了企业在新经济环境下的竞争实力。现代管理会计是现代财务管理与现代会计学相互融合形成的边缘学科。现代管理从过去的以产品为中心转向以客户为中心，这一重大管理观念的转变，必然也影响到管理会计的发展。管理会计必须适应客户关系管理的要求，在经济预测、经营决策、成本管理及业绩评价等诸多方面突破传统，不断创新，建立适应客户关系管理的新型管理会计体系。
一、客户关系管理下的经营预测
由于客户关系管理的核心思想是以客户为中心（即以市场为中心），认为接近客户、接近市场就是接近成功。因此，在进行经营预测时，也应以市场为基础，主要考虑市场情况对销售收入、成本、目标利润进行预测。
1. 通过市场调查法预测产品销售数量
产品销售数量的预测方法包括定性、定量等许多方法，但是由于客户关系管理是以市场为中心的新型商业模式，因此，产品销售数量的预测不能采用以历史数据为基础的加权平均法、指数平滑法、回归分析法等方法，而应该采用市场调查分析法。市场调查分析法通过对顾客可支配收入、顾客消费习惯、顾客消费意向等的调查，了解市场需求变动趋势并结合本企业市场占有率进行产品销售数量的预测。
2. 通过目标成本法预测总成本和目标利润
由于客户关系管理坚持以市场为中心的管理理念，所以在预测目标利润时，应综合考虑顾客可以接受的价格和成本下降的潜力确定目标利润，而不是通过预测的销售收入与预测的总成本之差来计算预期目标利润。在预测目标利润时主要考虑两个方面的因素：一是企业可以接受的最低目标利润；二是制约目标利润实现的因素，主要包括可实现的销售收入和最低的总成本。产品的销售收入受制于产品的销售数量以及顾客可以接受的单位产品价格。总成本主要受制于目前的设计及工艺水平、企业员工的素质、生产工人的技术水平等方面的客观因素。以上这些因素影响了企业成本下降的潜力，即目前企业的客观因素决定了企业最低成本水平，进而影响了企业目标利润的确定。
采用目标成本法由外及内倒推各项成本，确定一个为维护市场竞争地位而需要的可允许成本，即为预计成本。企业根据市场调查得到的顾客愿意支付的价格，扣除预计的目标利润以及为继续开发产品所需的研究经费，计算出产品在制造、分销和产品加工过程中所允许的最大成本，即预计成本=目标销售价格-目标利润。
二、客户关系管理下的产品定价决策
传统上，企业在定价时，首先确定产品的生产成本，然后在此基础上再加上一个加成部分确定产品的销售价格，即以成本为导向的定价决策 。在客户关系管理下，为了赢得客户，提高市场占有率，企业在定价决策时必须以市场为中心，采用以市场和需求为导向的定价决策，不能使用以成本为导向的定价决策。企业首先要通过市场调查收集信息，了解客户愿意为产品所支付的价格以及期望的功能和数量，同时考虑竞争对手的情况、消费者的需求心理、需求的价格弹性等，确定一个顾客愿意支付的价格作为产品的销售价格。
三、客户关系管理下的成本控制
客户关系管理项目是一个复杂的系统建设和维护过程，在实施过程中要发生很多成本，因此，应当进行成本控制。
1. 以目标成本法为主，结合作业管理基本思想控制企业的成本
客户关系管理是一种以市场为中心的管理模式，因此成本控制方面也应采用以市场为导向的成本控制方法。目标成本法以市场和客户为导向，适应并符合客户关系管理的基本思想要求，是一种高品质、多功能、低成本的成本控制方法，其从新产品的基本构想方案至生产开始阶段，设定符合顾客需求的品质、价格、信赖性及交货期等指标，并通过从上游到下游的所有过程，试图同时达到降低成本及确保综合目标利润。目标成本法的过程首先从如何满足市场以及顾客对产品的性能和价格要求入手，以顾客认可的价格、功能、需求量等因素为出发点，确定顾客可接受价格下的最大允许成本，运用价值工程、产品功能分析及成本分析方法，确定取得目标利润的目标成本，并通过各种方法不断地改进产品与工序设计，最终使得产品的设计成本小于或等于其目标成本。
当产品的总目标成本确定后，要将总目标成本分解到企业内部供应链上的所有业务单元，如订单、采购、库存、生产、质量、运输、市场销售、售后服务等。设计并分解允许的目标成本的目的是为了向产品的设计者和产品零件的供应商和有关各方传递来自于市场的成本压力信号，与目前估计成本比较，确定成本差距，实现成本降低。由于企业向顾客提供产品或服务的经营活动是由完成一定功能的作业构成，为了实现成本降低目标，就需要采用作业成本法分析企业内部价值链上的全部作业。通过作业管理分析和评价每项作业对企业价值的贡献，识别非增值作业，从而选择最佳作业，去除非增值作业或不必要作业，改进方式，降低作业所耗用的资源或时间。
2. 拓宽成本管理的空间范围
传统的成本管理重在控制生产阶段的耗费，在范围上局限于企业内部。客户关系管理要求企业将成本管理的对象从单纯关注企业内部活动延伸到企业外部。客户关系管理下企业管理的视角从“内视型”向“外视型”转换，从着重提高内部效率、降低成本取得盈利转向保持外部老客户并开发新客户，开拓销售渠道、销售领域、提高销售额来拓展盈利空间。为了更好地服务于实现客户关系管理，企业必须拓宽成本管理的视野。一方面，在收集成本信息及控制成本时要具有市场观念，既要从企业内部资源条件出发，更要关注企业内部环境的变化，使成本管理系统产生的成本管理更具有相关性，以满足客户关系管理的需要；另一方面管理者应在整个企业内部价值链上对产品的设计、原材料采购、产中、产后、产品的销售和售后服务的全过程进行控制。成本管理不仅深入到企业的各个职能部门和过程，全面细致地控制部门之间的成本，而且要超越企业的边界进行跨组织的管理，构建包括上游和下游的产品成本价值链。
四、客户关系管理下的预算控制
任何管理都要发生支出，产生成本费用，客户关系管理也不例外，因此，在客户关系管理下要实施预算管理。财务人员应将各期间支出项目的实际数与预算计划数比较确定差额，并对存在的例外差异进行差异分析，对可以降低的成本费用进行控制，主要关注以下两个方面：
1. 企业应加强对营销和售后服务等部门的预算管理
客户关系管理的核心是客户，客户是企业最重要的资源之一。在企业对客户关系管理的过程中必然要发生大量支出，因此，企业应加强对销售和售后服务等部门的预算管理，使其在提高客户满意度，实现企业价值更大化过程中，尽可能压缩各项支出，消除不合理支出。
2. 各项开支是否合理应以是否提高顾客满意度及增强企业竞争优势为判断标准
有些开支没有超出预算，但并不意味着开支合理。开支是否合理应以是否提高客户满意度和增加企业竞争优势为判断标准。凡是能够提高顾客满意度和增强企业竞争优势的开支，无论是否超过预算都应该是合理的。
五、客户关系管理下的业绩评价
随着卖方市场向买方市场的转变以及市场竞争的加剧，企业管理的重心逐步由成本管理向客户关系管理发展，单纯以财务指标作为绩效评估指标的弱点暴露无遗。以财务指标作为唯一标准的传统绩效评估主要在以下方面难以适应客户关系管理的要求。
1. 鼓励短期行为
由于财务指标通常以1年为计算期，企业管理者为了获得更好的业绩评价，会追求短期利润最大化，常常推迟资本投资，造成企业发展后劲不足。客户关系管理从企业的长远利益出发，使企业保持并发展与客户的长远关系，增强企业长期的竞争优势，因此，以财务指标作为唯一标准的绩效评价不能适应客户关系管理的要求。
2. 无法提供有关客户需求、竞争对手的运作方式、市场发展趋势等方面的信息
客户关系管理注重客户端的资源，把客户视为一种宝贵的资源纳入企业的经营发展中，完整认识整个客户生命周期，使企业任何产品的销售都建立在良好的客户关系基础上，致力于提高客户满意度、客户的回头率和对企业的忠诚度，体现对客户的关怀。传统的绩效评价没有反应客户需求的指标，因而无法满足客户关系管理的要求。
综上所述，企业绩效评价应该使财务指标与非财务指标相结合，同时增加反应客户满意度的指标，例如，市场份额、客户保持率、客户利润率、新开发客户、新产品购买率、个性化需求满足程度等指标。
总的来说，客户关系管理是一种旨在改善企业与客户之间关系的新型管理体制，它实施于企业市场营销、销售、服务与客户支持等与客户相关的领域，但却需要来自企业其他方面的支持，尤其是来自管理会计系统的支持，因此，建立适应客户关系管理的管理会计系统，将使企业更好地实现客户关系管理理念，在客户忠诚度和客户满意度方面得到更大提高，最终实现企业价值最大化。
主要参考文献
［1］ 王健康，寇纪松． 客户关系管理价值链模型［J］． 管理工程学报，2002，(4).
［2］ 左臻． 浅谈客户关系管理［J］． 科技情报开发与经济,2005，(10).
［3］ 于而立． 财务学视角的客户关系管理［J］． 财贸经济,2005，(8).
［4］ 余恕莲．管理会计［M］． 北京：对外经济贸易大学出版社，2000.
［5］ 陈轲．企业战略成本管理研究［M］． 北京：中国财政经济出版社，2001.
［关键词］ 客户关系管理；管理会计；创新
［中图分类号］F230［文献标识码］A［文章编号］1673-0194（2007）04-0028-02
客户关系管理（Customer Relation Management ，简称CRM）是一种现代化的管理理念，其核心思想是将企业的客户（包括最终客户、分销商和合作伙伴）作为最重要的企业资源，通过完善的客户服务和深入的客户分析来满足客户的需求，保证实现客户的终身价值。它是一种以市场为中心的企业整体发展战略，是一种经营哲学和新型管理模式。客户关系管理通过积极发展与客户的长期互利关系，以客户为中心来经营企业，建立企业独特优势，极大地增强了企业在新经济环境下的竞争实力。现代管理会计是现代财务管理与现代会计学相互融合形成的边缘学科。现代管理从过去的以产品为中心转向以客户为中心，这一重大管理观念的转变，必然也影响到管理会计的发展。管理会计必须适应客户关系管理的要求，在经济预测、经营决策、成本管理及业绩评价等诸多方面突破传统，不断创新，建立适应客户关系管理的新型管理会计体系。
一、客户关系管理下的经营预测
由于客户关系管理的核心思想是以客户为中心（即以市场为中心），认为接近客户、接近市场就是接近成功。因此，在进行经营预测时，也应以市场为基础，主要考虑市场情况对销售收入、成本、目标利润进行预测。
1. 通过市场调查法预测产品销售数量
产品销售数量的预测方法包括定性、定量等许多方法，但是由于客户关系管理是以市场为中心的新型商业模式，因此，产品销售数量的预测不能采用以历史数据为基础的加权平均法、指数平滑法、回归分析法等方法，而应该采用市场调查分析法。市场调查分析法通过对顾客可支配收入、顾客消费习惯、顾客消费意向等的调查，了解市场需求变动趋势并结合本企业市场占有率进行产品销售数量的预测。
2. 通过目标成本法预测总成本和目标利润
由于客户关系管理坚持以市场为中心的管理理念，所以在预测目标利润时，应综合考虑顾客可以接受的价格和成本下降的潜力确定目标利润，而不是通过预测的销售收入与预测的总成本之差来计算预期目标利润。在预测目标利润时主要考虑两个方面的因素：一是企业可以接受的最低目标利润；二是制约目标利润实现的因素，主要包括可实现的销售收入和最低的总成本。产品的销售收入受制于产品的销售数量以及顾客可以接受的单位产品价格。总成本主要受制于目前的设计及工艺水平、企业员工的素质、生产工人的技术水平等方面的客观因素。以上这些因素影响了企业成本下降的潜力，即目前企业的客观因素决定了企业最低成本水平，进而影响了企业目标利润的确定。
采用目标成本法由外及内倒推各项成本，确定一个为维护市场竞争地位而需要的可允许成本，即为预计成本。企业根据市场调查得到的顾客愿意支付的价格，扣除预计的目标利润以及为继续开发产品所需的研究经费，计算出产品在制造、分销和产品加工过程中所允许的最大成本，即预计成本=目标销售价格-目标利润。
二、客户关系管理下的产品定价决策
传统上，企业在定价时，首先确定产品的生产成本，然后在此基础上再加上一个加成部分确定产品的销售价格，即以成本为导向的定价决策 。在客户关系管理下，为了赢得客户，提高市场占有率，企业在定价决策时必须以市场为中心，采用以市场和需求为导向的定价决策，不能使用以成本为导向的定价决策。企业首先要通过市场调查收集信息，了解客户愿意为产品所支付的价格以及期望的功能和数量，同时考虑竞争对手的情况、消费者的需求心理、需求的价格弹性等，确定一个顾客愿意支付的价格作为产品的销售价格。
三、客户关系管理下的成本控制
客户关系管理项目是一个复杂的系统建设和维护过程，在实施过程中要发生很多成本，因此，应当进行成本控制。
1. 以目标成本法为主，结合作业管理基本思想控制企业的成本
客户关系管理是一种以市场为中心的管理模式，因此成本控制方面也应采用以市场为导向的成本控制方法。目标成本法以市场和客户为导向，适应并符合客户关系管理的基本思想要求，是一种高品质、多功能、低成本的成本控制方法，其从新产品的基本构想方案至生产开始阶段，设定符合顾客需求的品质、价格、信赖性及交货期等指标，并通过从上游到下游的所有过程，试图同时达到降低成本及确保综合目标利润。目标成本法的过程首先从如何满足市场以及顾客对产品的性能和价格要求入手，以顾客认可的价格、功能、需求量等因素为出发点，确定顾客可接受价格下的最大允许成本，运用价值工程、产品功能分析及成本分析方法，确定取得目标利润的目标成本，并通过各种方法不断地改进产品与工序设计，最终使得产品的设计成本小于或等于其目标成本。
当产品的总目标成本确定后，要将总目标成本分解到企业内部供应链上的所有业务单元，如订单、采购、库存、生产、质量、运输、市场销售、售后服务等。设计并分解允许的目标成本的目的是为了向产品的设计者和产品零件的供应商和有关各方传递来自于市场的成本压力信号，与目前估计成本比较，确定成本差距，实现成本降低。由于企业向顾客提供产品或服务的经营活动是由完成一定功能的作业构成，为了实现成本降低目标，就需要采用作业成本法分析企业内部价值链上的全部作业。通过作业管理分析和评价每项作业对企业价值的贡献，识别非增值作业，从而选择最佳作业，去除非增值作业或不必要作业，改进方式，降低作业所耗用的资源或时间。
2. 拓宽成本管理的空间范围
传统的成本管理重在控制生产阶段的耗费，在范围上局限于企业内部。客户关系管理要求企业将成本管理的对象从单纯关注企业内部活动延伸到企业外部。客户关系管理下企业管理的视角从“内视型”向“外视型”转换，从着重提高内部效率、降低成本取得盈利转向保持外部老客户并开发新客户，开拓销售渠道、销售领域、提高销售额来拓展盈利空间。为了更好地服务于实现客户关系管理，企业必须拓宽成本管理的视野。一方面，在收集成本信息及控制成本时要具有市场观念，既要从企业内部资源条件出发，更要关注企业内部环境的变化，使成本管理系统产生的成本管理更具有相关性，以满足客户关系管理的需要；另一方面管理者应在整个企业内部价值链上对产品的设计、原材料采购、产中、产后、产品的销售和售后服务的全过程进行控制。成本管理不仅深入到企业的各个职能部门和过程，全面细致地控制部门之间的成本，而且要超越企业的边界进行跨组织的管理，构建包括上游和下游的产品成本价值链。
四、客户关系管理下的预算控制
任何管理都要发生支出，产生成本费用，客户关系管理也不例外，因此，在客户关系管理下要实施预算管理。财务人员应将各期间支出项目的实际数与预算计划数比较确定差额，并对存在的例外差异进行差异分析，对可以降低的成本费用进行控制，主要关注以下两个方面：
1. 企业应加强对营销和售后服务等部门的预算管理
客户关系管理的核心是客户，客户是企业最重要的资源之一。在企业对客户关系管理的过程中必然要发生大量支出，因此，企业应加强对销售和售后服务等部门的预算管理，使其在提高客户满意度，实现企业价值更大化过程中，尽可能压缩各项支出，消除不合理支出。
2. 各项开支是否合理应以是否提高顾客满意度及增强企业竞争优势为判断标准
有些开支没有超出预算，但并不意味着开支合理。开支是否合理应以是否提高客户满意度和增加企业竞争优势为判断标准。凡是能够提高顾客满意度和增强企业竞争优势的开支，无论是否超过预算都应该是合理的。
五、客户关系管理下的业绩评价
随着卖方市场向买方市场的转变以及市场竞争的加剧，企业管理的重心逐步由成本管理向客户关系管理发展，单纯以财务指标作为绩效评估指标的弱点暴露无遗。以财务指标作为唯一标准的传统绩效评估主要在以下方面难以适应客户关系管理的要求。
1. 鼓励短期行为
由于财务指标通常以1年为计算期，企业管理者为了获得更好的业绩评价，会追求短期利润最大化，常常推迟资本投资，造成企业发展后劲不足。客户关系管理从企业的长远利益出发，使企业保持并发展与客户的长远关系，增强企业长期的竞争优势，因此，以财务指标作为唯一标准的绩效评价不能适应客户关系管理的要求。
2. 无法提供有关客户需求、竞争对手的运作方式、市场发展趋势等方面的信息
客户关系管理注重客户端的资源，把客户视为一种宝贵的资源纳入企业的经营发展中，完整认识整个客户生命周期，使企业任何产品的销售都建立在良好的客户关系基础上，致力于提高客户满意度、客户的回头率和对企业的忠诚度，体现对客户的关怀。传统的绩效评价没有反应客户需求的指标，因而无法满足客户关系管理的要求。
综上所述，企业绩效评价应该使财务指标与非财务指标相结合，同时增加反应客户满意度的指标，例如，市场份额、客户保持率、客户利润率、新开发客户、新产品购买率、个性化需求满足程度等指标。
总的来说，客户关系管理是一种旨在改善企业与客户之间关系的新型管理体制，它实施于企业市场营销、销售、服务与客户支持等与客户相关的领域，但却需要来自企业其他方面的支持，尤其是来自管理会计系统的支持，因此，建立适应客户关系管理的管理会计系统，将使企业更好地实现客户关系管理理念，在客户忠诚度和客户满意度方面得到更大提高，最终实现企业价值最大化。
主要参考文献
［1］ 王健康，寇纪松． 客户关系管理价值链模型［J］． 管理工程学报，2002，(4).
［2］ 左臻． 浅谈客户关系管理［J］． 科技情报开发与经济,2005，(10).
［3］ 于而立． 财务学视角的客户关系管理［J］． 财贸经济,2005，(8).
［4］ 余恕莲．管理会计［M］． 北京：对外经济贸易大学出版社，2000.
［5］ 陈轲．企业战略成本管理研究［M］． 北京：中国财政经济出版社，2001.