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摘要：沪、渝两市房产税试点改革在抑制投机性购房、稳定房价等方面取得了一定的成果，但基于税收公平原则的视角，两市的房产税改革方案仍存在着一定的缺失，使得房产税合理调节居民收入、完善房地产税收体系等根本目标的实现可达性不高。造成实施方案与预期目标相背离的主要原因包括：以户籍区分纳税人、征税范围排除增量房、以交易价值作为计税依据等。房产税未来的试点改革方案应从上述角度加以改进，以使社会财富分配更为公平、合理，房地产税收体系更加完善。
关键词：房产税试点；税收公平原则；改革
2011年伊始，我国选择将上海、重庆作为试点城市进行房产税改革，以对部分居民住房实收房产税为契机改革房产税制。自两市房产税试点改革开始以来，各种不同的声音不绝于耳，赞成者认为房产税的征收可以缓解房地产投资的热潮、抑制房地产投机，从而降低房价，同时税收可以投入经济适用房的建设，缓解政府的压力。反对者却认为现在信息登记、联网等配套制度不完善，房产税征收的效果堪忧，而且目前房产税的设计并不能从根本上改变高房价的现状，税收最终会以房租或者房价的形式转嫁给普通购房者。笔者认为，试点改革的作用正在于此，可以通过观察试点改革的实施分析房产税如何设计和推行才能够最好的达到抑制投机性投资、房价过快增长，调节收入水平，改革税收体制等一系列目标。
一、沪、渝两市房产税改革试点解读
（一）沪 、渝两市对部分个人住房征收房产税实施细则分析
1、上海
《上海市开展对部分个人住房征收房产税试点的暂行办法》规定，自2011年1月28日起对上海居民家庭在本市新购第二套及以上的住房和非本市家庭在本市新购的住房征收房产税。该《暂行办法》详细规定了房产税的计纳标准、税率以及免征房产税的条件等。同时，推出了新购住房后一年内出售原有唯一住房的，退还先征的房产税等税收优惠政策。
由此可见，上海市个人非经营住房房产税征收范围，基本不包括自住房（本市居民首套房免征，非本市居民工作生活满3年后免征，改善性住房税收予以退还），而主要针对投资性房产；不包括存量房，而只对增量房征收。
2、重庆
《重庆市人民政府关于进行对部分个人住房征收房产税改革试点的暂行办法》明确规定了首批征收对象及其适用的差别税率以及应税住房的计税价值的计算依据等。该办法也同样推出了相关的税收减免措施。
从该办法的规定可以看出：第一，重庆市房产税改革的征税对象目前针对的主要是高档住房，除了"三无人员"新购买的第二套及以上住房，绝大多数的普通住房都不用征税，这更像是一种"惩罚性"税收，假设那些高端住房的产权人都是高收入人群，对其征税以调节贫富收入差距。第二，重庆市房产税改革虽然对"三无"人员新购第二套及以上普通投资性住房要求征税，但对其他人员的多套普通投资性住房目前均不征税，对自住和投资的税收调节区分不如上海市明显，而更着重于区分是普通房还是高端房。第三，重庆市住房也以新购住房为主，除了独栋商品住宅外，针对的都是增量房；而独栋商品住宅，增量房比存量房的减免税面积也少 80%。
（二）沪、渝两市房产税改革实施效果分析
据统计，今年1-6月份，上海商品房销售面积和去年同期相比下降13.8%；重庆多数高档住宅商品住宅楼盘访客量下降30%-50%，且主城区应税住房交易价格有所下降，较房产税实施前同类房屋成交价下降10.48%。
对于个人非经营房屋征收房产税的主要原因之一在于抑制投资性购房以缓解房价上升过快的压力，但是投资者的收益受包括房产税在内的运营费用的影响较小，主要考虑的因素在于房产出售时的预期价格。从房产税金额占投资者收益比重的角度看，房产税改革虽然会减少投资者收益进而抑制房地产市场的投机性需求，但是其直接抑制功能比较有限。但是房产税的出台，可以说给了人们一个政府确实要加强房价的调控的信号，这一政策信号会降低人们对未来房价的预期，房产税对于房价的抑制作用也将因此被放大。所以，我们有理由相信，房产税的推行将有效抑制投机性购房的热潮，缓解房价上升过快的压力。但是这仅仅是房产税调节的短期目标，对于调节收入差距、完善房地产税制等长期目标，目前的房产税设计是否能够有效实现则需要进一步的讨论。
二、税收公平原则视角下沪、渝两市房产税试点的制度设计缺失
所谓税法公平原则是指国家征税要使各个纳税人承受的负担与其经济状况相适应，并使各个纳税人之间的负担水平保持均衡。税法公平原则具体包括：普遍课税原则，即纳税人在法律上地位平等，受到法律的公平对待；量能课税原则，即依据纳税人税负能力的高低课税，具体分为横向的公平和纵向公平，即条件或能力相同的人缴纳相同的税，条件或能力不同的人承担不同的税收负担。从此次试点方案的各项课税要素来看，仍存在与税法公平原则相悖之处，而这些相悖之处将影响调节收入差距、完善房地产税制等长期目标的实现。
（一）纳税人：房屋所有人的区别对待
此次试点方案中，房产税的纳税人范围主要限定为房屋产权所有人，并且将房屋产权所有人进行严格的区分。上海以户籍区分不同的房主，对于外地居民适用较本地居民更广的征税范围以及更为严苛的免税条件。重庆也同样主要以纳税人是否同时具备无户籍、无企业、无工作的标准进行区分，适用不同的征税范围及免税条件。
税法公平首先体现为法律平等，禁止区别对待，并且遵守量能课税的原则，以税负能力的高低作为划分标准对纳税人课以不同税收。但从沪、渝兩市的试点方案来看均将有无户籍、居住年长短、有无工作等作为区分的标准，带有明显的调控导向，即通过对于这些非本市人口征收较高的税收来抑制投机性购房。这种带有政策导向的纳税主体的设计，从现阶段对于抑制房地产投资、稳定房价来讲有一定的合理性，但从立法技术来看明显是有违税收公平原则的。同时，法律追求稳定性，税制的设立同样也需要稳定，不能仅仅为了追求短期目标而对纳税人进行不公平的区分。如果仅仅追求抑制投机性购房的短期目标，那么在房价相对稳定之后，势必又将引发关于房产税是否需要继续推行的大讨论，而这样的讨论本就是无意义的，因为对于个人非经营房产征收房产税的主要与根本目的在于调节收入水平，减少收入差距，而非仅仅是稳定房价。如此，看来违反税收公平原则对纳税人依据纳税能力以外的因素进行区分的行为，明显混淆了开征房产税的主要目的，而这将不利于房产税实现调节收入差距的长期目标的实现。
（二）课税对象
上海通过对新购的第二套及以上住房征收房产税，重庆对高档住房和三无人员的二套房征收房产税，都是假设这些房产的产权人为高收入人群。这个假设基本上可认为是合理的，一定程度上可以调节收入分配差距。但是，在改革办法中还有明确规定，即这种调节主要针对的是增量房，而基本将存量房排除在外。由此可以看出，对于纳税人承担税负的衡量标准是以购买房产的时间为依据而非以其拥有的支付能力为标准。这与税收公平原则不符，将产生税收调节收入不公平问题。实际上，居民拥有的房产被认为是具有保值增值功能的个人财产，持有时间越长一般获得的收益越高。而能够在早期购买房产的人，多数比同期不能购买者富有。因此，对于拥有投资性住房者来说，存量房的持有者会比增量房的持有者更加富有。因此，目前的试点方法虽然使得比普通大众收入高的人群需要交税，却使最富有者不用交税，这与量能课税这一税收公平原则不符，而且影响了房产税收入调节作用的有效实现。
（三）课税依据
虽然无论是上海还是重庆都规定将以市场估值作为未来的计税依据，但是目前却都已房屋的交易价值作为计税依据。这样的计税依据使得本应为财产税的房产税具有了商品税的属性。所以在目前的课税依据下，应税房屋所有人只是长期保有却不交易的话，即可免于房产税之累。这样的课税依据明显无法达成调整收入差距、改善房产税制的目标。
三、房产税改革的方向与建议
通过上述分析可以看出沪、渝两市房产税试点的实施理论上将有效达到抑制投机性购房、稳定房价的效果，但是却在一定程度上违背了税收公平原则，与房产税调节收入差距、完善税制改革的长期、根本目标的实现却产生了一定程度的背离。归其原因，主要在于对于房产税改革的根本目标并不明确；征收范围仅限于增量房，而免除了存量房的纳税义务；以市场交易价格而非市场评估价值作为计税依据等。
（一）明确房产税改革的根本目的：完善房地产税收体制
结合大多数已经开征房地产保有税的国家的经验来分析，房地产保有税设立的主要目的是：（1）为地方政府公共服务提供财政资金；（2）作为政府市场调控的工具，以提高土地使用效率；（3）改善社会公平。而在我国开展房产税改革的主要目的也无外乎完善房地产税制，更好的发挥税收优化资源配置和调节贫富差距的职能；增加财政收入；调控房地产市场，防止房地产市场泡沫化等。而税收的稳定性，税收的公平性都要求房产税以优化资源配置、调节贫富差距为根本目的，而这一目的的实现需要一个完善的房地产税收体制。
两市房产税试点方案的出台建立在我国房价持续上涨、国家不断进行调控效果不是很显著的大背景下，所以试点的改革方案也多从平抑房价的调度出发，而这使得房产税改革方案缺乏长远性、公平性与科学性。未来的房产税改革应尽量避免这种目标不明确下的短视性，处理好长期目标与短期目标之间的次序，秉承税收公平原则、更为合理与科学的设置税收制度。
（二）同等对待增量房与存量房
首先，增量房与存量房并不是居民收入高低的标志，相反，已经拥有多套存量房的所有权人可能比意图提高居住质量购入增量房的所有权人加富裕。因此如果仅仅对增量房征收房产税，将进一步加剧贫富差距，造成社会中最为富裕的一部分人无须承担与其能力相符的税收的后果。其次，如果将增量房纳入房产税征收范围，将有助于增加二手房市场的房源，房产税对房价的调控作用也将因此被进一步扩大。
（三）统一纳税人标准
就纳税人而言，此次试点方案中对其区分主要是基于经济宏观调控的目的，即调控高居不下的房价，故而主要目的在于限制非本市人口的购房行为，遏制房地产投资。以经济调控为目的的立法具有暂时性，而作为需长期存在的税收制度，则需要以公平原则作为立法指导。因此，在今后的立法中，应当对于现行的区分纳税人的做法进行统一，以拥有房产的数量作为统一纳税人标准的方向。
（四）建立房产市场价值评估体系
从征收房产税的各个国家的经验来看，房产税几乎都是以房产市场价值的估值为计税依据。以房产市值为计税依据的主要原因在于房产税随着房产的市场价值实时变动，房产的保有成本也随着房产的价值的波动而变化。在房产贬值时，保有税下降，所有权人的税负减少，可供其支配的资金增加，这将有利于增加房地产市场中的流动资金，进一步盘活低迷的房地产市场。因此，从某种角度讲，这对房地产市场的房展也是一种自动稳定机制。从长远来看，将房产税税收与资产增值紧密联系的计税依据才是最为科学、公平、合理的。所以国家需要尽快出台科学、统一的房产评估标准，并且最好建立專门的非营利性评估机构，建立完整的房产市场价值评估体系。
参考文献：
[1]尹煜,巴曙松.房产税试点改革影响评析及建议[J].苏州大学学报:哲学社会科学版,2011,(5).
[2]童大焕.别指望房产税能降房价[N].京华时报,2011-01-16.
[3]和讯网房产税专题[EB/OL].http://house.hexun.com/2010/6347/123887967/.
[4]徐旭忠,魏宗凯,张翅.房产税灵吗？房价调控需打组合拳[J].半月谈:内部版,2011,(8).
[5]徐孟洲.论税法原则及其功能[J].中国人民大学学报,2005,(5).
[6]张守文.税法原理[M].北京大学出版社,2007.
[7]方建国.中国房地产保有税制改革的目标和路径研究[J].财政研究,2011,(8).
[8]张婉苏.房产税税制改革再思考[J].苏州大学学报:哲学社会科学版,2011,(5).
作者简介：贾婷婷（1988-），女，山东烟台人，华东政法大学2010级经济法专业研究生，研究方向：金融法。
关键词：房产税试点；税收公平原则；改革
2011年伊始，我国选择将上海、重庆作为试点城市进行房产税改革，以对部分居民住房实收房产税为契机改革房产税制。自两市房产税试点改革开始以来，各种不同的声音不绝于耳，赞成者认为房产税的征收可以缓解房地产投资的热潮、抑制房地产投机，从而降低房价，同时税收可以投入经济适用房的建设，缓解政府的压力。反对者却认为现在信息登记、联网等配套制度不完善，房产税征收的效果堪忧，而且目前房产税的设计并不能从根本上改变高房价的现状，税收最终会以房租或者房价的形式转嫁给普通购房者。笔者认为，试点改革的作用正在于此，可以通过观察试点改革的实施分析房产税如何设计和推行才能够最好的达到抑制投机性投资、房价过快增长，调节收入水平，改革税收体制等一系列目标。
一、沪、渝两市房产税改革试点解读
（一）沪 、渝两市对部分个人住房征收房产税实施细则分析
1、上海
《上海市开展对部分个人住房征收房产税试点的暂行办法》规定，自2011年1月28日起对上海居民家庭在本市新购第二套及以上的住房和非本市家庭在本市新购的住房征收房产税。该《暂行办法》详细规定了房产税的计纳标准、税率以及免征房产税的条件等。同时，推出了新购住房后一年内出售原有唯一住房的，退还先征的房产税等税收优惠政策。
由此可见，上海市个人非经营住房房产税征收范围，基本不包括自住房（本市居民首套房免征，非本市居民工作生活满3年后免征，改善性住房税收予以退还），而主要针对投资性房产；不包括存量房，而只对增量房征收。
2、重庆
《重庆市人民政府关于进行对部分个人住房征收房产税改革试点的暂行办法》明确规定了首批征收对象及其适用的差别税率以及应税住房的计税价值的计算依据等。该办法也同样推出了相关的税收减免措施。
从该办法的规定可以看出：第一，重庆市房产税改革的征税对象目前针对的主要是高档住房，除了"三无人员"新购买的第二套及以上住房，绝大多数的普通住房都不用征税，这更像是一种"惩罚性"税收，假设那些高端住房的产权人都是高收入人群，对其征税以调节贫富收入差距。第二，重庆市房产税改革虽然对"三无"人员新购第二套及以上普通投资性住房要求征税，但对其他人员的多套普通投资性住房目前均不征税，对自住和投资的税收调节区分不如上海市明显，而更着重于区分是普通房还是高端房。第三，重庆市住房也以新购住房为主，除了独栋商品住宅外，针对的都是增量房；而独栋商品住宅，增量房比存量房的减免税面积也少 80%。
（二）沪、渝两市房产税改革实施效果分析
据统计，今年1-6月份，上海商品房销售面积和去年同期相比下降13.8%；重庆多数高档住宅商品住宅楼盘访客量下降30%-50%，且主城区应税住房交易价格有所下降，较房产税实施前同类房屋成交价下降10.48%。
对于个人非经营房屋征收房产税的主要原因之一在于抑制投资性购房以缓解房价上升过快的压力，但是投资者的收益受包括房产税在内的运营费用的影响较小，主要考虑的因素在于房产出售时的预期价格。从房产税金额占投资者收益比重的角度看，房产税改革虽然会减少投资者收益进而抑制房地产市场的投机性需求，但是其直接抑制功能比较有限。但是房产税的出台，可以说给了人们一个政府确实要加强房价的调控的信号，这一政策信号会降低人们对未来房价的预期，房产税对于房价的抑制作用也将因此被放大。所以，我们有理由相信，房产税的推行将有效抑制投机性购房的热潮，缓解房价上升过快的压力。但是这仅仅是房产税调节的短期目标，对于调节收入差距、完善房地产税制等长期目标，目前的房产税设计是否能够有效实现则需要进一步的讨论。
二、税收公平原则视角下沪、渝两市房产税试点的制度设计缺失
所谓税法公平原则是指国家征税要使各个纳税人承受的负担与其经济状况相适应，并使各个纳税人之间的负担水平保持均衡。税法公平原则具体包括：普遍课税原则，即纳税人在法律上地位平等，受到法律的公平对待；量能课税原则，即依据纳税人税负能力的高低课税，具体分为横向的公平和纵向公平，即条件或能力相同的人缴纳相同的税，条件或能力不同的人承担不同的税收负担。从此次试点方案的各项课税要素来看，仍存在与税法公平原则相悖之处，而这些相悖之处将影响调节收入差距、完善房地产税制等长期目标的实现。
（一）纳税人：房屋所有人的区别对待
此次试点方案中，房产税的纳税人范围主要限定为房屋产权所有人，并且将房屋产权所有人进行严格的区分。上海以户籍区分不同的房主，对于外地居民适用较本地居民更广的征税范围以及更为严苛的免税条件。重庆也同样主要以纳税人是否同时具备无户籍、无企业、无工作的标准进行区分，适用不同的征税范围及免税条件。
税法公平首先体现为法律平等，禁止区别对待，并且遵守量能课税的原则，以税负能力的高低作为划分标准对纳税人课以不同税收。但从沪、渝兩市的试点方案来看均将有无户籍、居住年长短、有无工作等作为区分的标准，带有明显的调控导向，即通过对于这些非本市人口征收较高的税收来抑制投机性购房。这种带有政策导向的纳税主体的设计，从现阶段对于抑制房地产投资、稳定房价来讲有一定的合理性，但从立法技术来看明显是有违税收公平原则的。同时，法律追求稳定性，税制的设立同样也需要稳定，不能仅仅为了追求短期目标而对纳税人进行不公平的区分。如果仅仅追求抑制投机性购房的短期目标，那么在房价相对稳定之后，势必又将引发关于房产税是否需要继续推行的大讨论，而这样的讨论本就是无意义的，因为对于个人非经营房产征收房产税的主要与根本目的在于调节收入水平，减少收入差距，而非仅仅是稳定房价。如此，看来违反税收公平原则对纳税人依据纳税能力以外的因素进行区分的行为，明显混淆了开征房产税的主要目的，而这将不利于房产税实现调节收入差距的长期目标的实现。
（二）课税对象
上海通过对新购的第二套及以上住房征收房产税，重庆对高档住房和三无人员的二套房征收房产税，都是假设这些房产的产权人为高收入人群。这个假设基本上可认为是合理的，一定程度上可以调节收入分配差距。但是，在改革办法中还有明确规定，即这种调节主要针对的是增量房，而基本将存量房排除在外。由此可以看出，对于纳税人承担税负的衡量标准是以购买房产的时间为依据而非以其拥有的支付能力为标准。这与税收公平原则不符，将产生税收调节收入不公平问题。实际上，居民拥有的房产被认为是具有保值增值功能的个人财产，持有时间越长一般获得的收益越高。而能够在早期购买房产的人，多数比同期不能购买者富有。因此，对于拥有投资性住房者来说，存量房的持有者会比增量房的持有者更加富有。因此，目前的试点方法虽然使得比普通大众收入高的人群需要交税，却使最富有者不用交税，这与量能课税这一税收公平原则不符，而且影响了房产税收入调节作用的有效实现。
（三）课税依据
虽然无论是上海还是重庆都规定将以市场估值作为未来的计税依据，但是目前却都已房屋的交易价值作为计税依据。这样的计税依据使得本应为财产税的房产税具有了商品税的属性。所以在目前的课税依据下，应税房屋所有人只是长期保有却不交易的话，即可免于房产税之累。这样的课税依据明显无法达成调整收入差距、改善房产税制的目标。
三、房产税改革的方向与建议
通过上述分析可以看出沪、渝两市房产税试点的实施理论上将有效达到抑制投机性购房、稳定房价的效果，但是却在一定程度上违背了税收公平原则，与房产税调节收入差距、完善税制改革的长期、根本目标的实现却产生了一定程度的背离。归其原因，主要在于对于房产税改革的根本目标并不明确；征收范围仅限于增量房，而免除了存量房的纳税义务；以市场交易价格而非市场评估价值作为计税依据等。
（一）明确房产税改革的根本目的：完善房地产税收体制
结合大多数已经开征房地产保有税的国家的经验来分析，房地产保有税设立的主要目的是：（1）为地方政府公共服务提供财政资金；（2）作为政府市场调控的工具，以提高土地使用效率；（3）改善社会公平。而在我国开展房产税改革的主要目的也无外乎完善房地产税制，更好的发挥税收优化资源配置和调节贫富差距的职能；增加财政收入；调控房地产市场，防止房地产市场泡沫化等。而税收的稳定性，税收的公平性都要求房产税以优化资源配置、调节贫富差距为根本目的，而这一目的的实现需要一个完善的房地产税收体制。
两市房产税试点方案的出台建立在我国房价持续上涨、国家不断进行调控效果不是很显著的大背景下，所以试点的改革方案也多从平抑房价的调度出发，而这使得房产税改革方案缺乏长远性、公平性与科学性。未来的房产税改革应尽量避免这种目标不明确下的短视性，处理好长期目标与短期目标之间的次序，秉承税收公平原则、更为合理与科学的设置税收制度。
（二）同等对待增量房与存量房
首先，增量房与存量房并不是居民收入高低的标志，相反，已经拥有多套存量房的所有权人可能比意图提高居住质量购入增量房的所有权人加富裕。因此如果仅仅对增量房征收房产税，将进一步加剧贫富差距，造成社会中最为富裕的一部分人无须承担与其能力相符的税收的后果。其次，如果将增量房纳入房产税征收范围，将有助于增加二手房市场的房源，房产税对房价的调控作用也将因此被进一步扩大。
（三）统一纳税人标准
就纳税人而言，此次试点方案中对其区分主要是基于经济宏观调控的目的，即调控高居不下的房价，故而主要目的在于限制非本市人口的购房行为，遏制房地产投资。以经济调控为目的的立法具有暂时性，而作为需长期存在的税收制度，则需要以公平原则作为立法指导。因此，在今后的立法中，应当对于现行的区分纳税人的做法进行统一，以拥有房产的数量作为统一纳税人标准的方向。
（四）建立房产市场价值评估体系
从征收房产税的各个国家的经验来看，房产税几乎都是以房产市场价值的估值为计税依据。以房产市值为计税依据的主要原因在于房产税随着房产的市场价值实时变动，房产的保有成本也随着房产的价值的波动而变化。在房产贬值时，保有税下降，所有权人的税负减少，可供其支配的资金增加，这将有利于增加房地产市场中的流动资金，进一步盘活低迷的房地产市场。因此，从某种角度讲，这对房地产市场的房展也是一种自动稳定机制。从长远来看，将房产税税收与资产增值紧密联系的计税依据才是最为科学、公平、合理的。所以国家需要尽快出台科学、统一的房产评估标准，并且最好建立專门的非营利性评估机构，建立完整的房产市场价值评估体系。
参考文献：
[1]尹煜,巴曙松.房产税试点改革影响评析及建议[J].苏州大学学报:哲学社会科学版,2011,(5).
[2]童大焕.别指望房产税能降房价[N].京华时报,2011-01-16.
[3]和讯网房产税专题[EB/OL].http://house.hexun.com/2010/6347/123887967/.
[4]徐旭忠,魏宗凯,张翅.房产税灵吗？房价调控需打组合拳[J].半月谈:内部版,2011,(8).
[5]徐孟洲.论税法原则及其功能[J].中国人民大学学报,2005,(5).
[6]张守文.税法原理[M].北京大学出版社,2007.
[7]方建国.中国房地产保有税制改革的目标和路径研究[J].财政研究,2011,(8).
[8]张婉苏.房产税税制改革再思考[J].苏州大学学报:哲学社会科学版,2011,(5).
作者简介：贾婷婷（1988-），女，山东烟台人，华东政法大学2010级经济法专业研究生，研究方向：金融法。