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摘要：目前，很多公立医疗卫生机构由于各方面的限制，其内部审计部门都存在着人员不足及人员素质偏低的情况，同时国家审计由于人员等方面的原因也难以对各级公立医疗卫生机构进行全面覆盖。因而，在目前情况下，引入CPA审计对于提高公立医疗卫生机构的审计质量，加强对其有效监管有着重要的意义。
关键词：公立医疗卫生机构：内部审计：CPA审计
一、当前公立医疗机构审计的现状
（一）日常管理以内部审汁为主
通过文献研究及一定的调研工作，我们发现公立医疗卫生机构日常管理所采取的最主要审计方法为内部审计，但公立医疗卫生机构由于自身条件的限制，往往难以招募到高素质的审计团队，同时受制于单位人员编制等各方面原因，审计人员的数量偏少，因而内部审计的质量往往偏低，难以取得令人满意的成果。
（二）外部审计以围家审计为主
在外部审计方面，公立医疗卫生机构所接受的外部审计以政府主持的国家审计为主，国家审计是公立医疗卫生机构监管的核心力量，在内容上包括成本、固定资产、经济责任、政策落实情况、经济效果等公立医疗卫生机构监管的各个方面。但国家审计一般耗时较长，同时国家审计的人员也是有限的，不可能做到面面俱到，必须将大部分精力集中于经济监管的核心环节，因而不可能对所有的公立医疗卫生机构都开展大量细致的国家审计工作，有部分公立医疗卫生机构就处于了被忽视的状态。
（三）少部分购买CPA审计
面对内部审计人员数量及人员素质、能力都存在着不足，国家审计难以面面俱到的现实情况，部分公立医疗卫生机构开始尝试通过购买CPA审计来弥补自身审计力量的不足，将CPA审计引入到医院的基建工程审计、固定资产审计及合同审计之中，来应对这些时间紧张、业务难度偏大的非日常业务。
二、公立医疗机构内部审计的不足
（一）内部审计缺乏独立性
尽管内部审计对于加强内部控制、提高管理水平及效益都有着重要的作用，但由于在很多公立医疗卫生机构中还存在着“一把手”决策的现象，同时由于人员流动较少，大家之问往往形成了较为紧密的人情关系网和利益联系，这就使得很多审汁人员在进行内部审计时束手束脚，严重影响了内部审计的独立性，并降低了审计质量。
（二）内部审计人员专业素质偏低
由于很多历史方面的原因，很多公立医疗卫生机构的辅助部门，如后勤、保卫、财务、审计等，都安置了大量的非本专业人员。由于工作时间的原因，这些非本专业人员中还不乏部门负责入。对于内部审计而言，现代的内部审计正在逐渐由传统的合规性审计向管理责任审计、经营责任审计拓展。审计职能从经济监督转变为以监督为基础的经济鉴定和经济评价。审计的范围也从事后审计监督转变为经济运行全流程参与监督。审计业务的丰富与拓展，对于审计人员的专业素质及能力提出了更高的要求，需要内部审计人员同时具有会计、审计、数据分析、内部控制检查及评价、计算机等多方面的知识及一定的实践经验。这就使得很多非本专业人员，甚至是很多年龄偏大、知识结构较为陈旧的老审计，都难以胜任。
（三）内部审计机构不健全
尽管内部审汁对于公立医疗卫生机构加强内控、提高管理水平有着重要作用。但是目前，大部分一、二级公立医疗卫生机构都没有设立单独的审计部门，一般都是将审计直接置于财务部门的管理之下，这就使得内部审计人员在开展工作时不得不审计自己的直接管理者，使得内部审计严重缺乏独立性。甚至有的小型公立医疗卫生机构并没有审计部门，需要进行审计时，便直接抽调财务人员作为审计人员，审计独立性严重欠缺，严重影响了审计质量。三、公立医疗机构提高内部审计工作质量所面临的困难
（一）管理层对内控及审计工作重视不够
目前，我国公立医疗机构的主要领导及部门负责人一般都来自临床医疗部门，他们大多是医科背景，并具有多年的临床实践经验。他们大多是医疗专家型人才，拥有丰富的临床经验和专业知识，但受到自己的专业背景的影响，部分高层领导都习惯于传统的经验型管理，习惯于行政指挥，对于内部审计工作的重要意义没有正确认识，只是由于上级部门的要求才开展相应的内部审计工作，对于内部审计工作的开展也只是流于形式，并没有将内部审汁与单位的经营管理真正的融合起来，缺乏严格而科学的管理体系。
同时很多中层的部门负责人一方面承担着繁重的业务活动，工作于临床医疗一线，另一方面义作为部门管理人员承担着对整个部门的管理工作，特别是在部分教学研究型的公立醫疗机构，他们还需要承担一定的教学及科研工作。由于日常工作的繁忙以及对于开展内部审计的重要性认识不足，这些中层管理者对于在繁重的日常工作之余配合审计人员开展内审工作存在一定的抵触情绪，这更使得机构内部审计工作的开展困难重重。
（二）机构内部人情关系网难以打破
公立医疗卫生机构大都采取的是终身雇佣，或者是类似终身雇佣的长期雇佣，这是公立医疗机构相对于私营机构，对于求职者而言，最有吸引力的一个地方。但这样的长期雇佣也导致公立医疗卫生机构的人员流动性较差，审计人员与被审计人员之间的经济利益联系紧密。特别是在一些规模较小的公立医疗卫生机构，由于整个机构的人员不多且大多比较同定，很容易形成一个小型的熟人社会，建立十分牢同的人情关系网，这对保持内部审计的独立性十分不利，同时也势必会十分容易影响到审计质量。
（三）引进高素质审计人才困难重重
想要进行高质量的内部审计关键还在于要拥有高素质的审计人才，而这恰恰是目前提高公立医疗机构，特别是一二级公立医院及地市级医疗卫生机构，审计能力的最大困难之一。除了一线大城市的三级大型公立医疗卫生机构，一般医疗卫生机构的内审职位对于拥有实践经验和CPA证书的优秀执业会计师都缺乏吸引力，其中主要原因有以下几个方面。
薪资水平较低，公立医疗卫生机构的人员均为事业编制，虽然稳定性强，但平均薪资水平难以与很多企业相比，因而除了特别看重稳定的执业会计师，一般执业会计师都不太会选择在公立医疗机构任职。 职业发展受限，目前我国的公立医院主要还是从医生当中选拔任用管理者，而内部审汁人员的职业发展往往到了部门负责人就到达了其职业“天花板”，有限的发展空问和晋升机会也使得很多专业人士不考虑进入医院工作。
地域因素，很多地市级城市，特别是经济欠发达的中西部地区的地市级城市，由于经济、发展机会、文化教育、生活设施配套等多方面原因，对于高素质人才缺乏吸引力。目前很多大型事务所都开设于大城市中，其从业人员也大都习惯了大城市的生活，不愿意前往中小城市工作。
（四）经费与编制限制，机构规模受限
由于公立医疗卫生机构的工作人员都属于事业编制，因此每个部门的人员数量必将受到当地财政收入水平及单位预算方面的限制。南于受到相关经费和人员编制的限制，大部分公立医疗卫生机构都不可能保有一支较大规模的审计团队。同时，尽管开展内部审计、加强内部控制对于公立医疗卫生机构具有重要意义，但毕竟不是公立医疗卫生机构的核心业务和关键职能，相关经费还有如：提高医护人员医疗服务水平、更新并购进医疗卫生服务设备等的更为重要的用途，因此投入到内审机构的经费必然有限。
四、公立医疗机构引入CPA审计的重要意义
（一）国家方面
1.提高经济监督水平，提高财政资金的使用效率
国家要求公立医疗卫生机构开展内部审汁或者对于公立医疗卫生机构进行国家审计，其核心目的都在于履行公共受托责任，保证国有资产的保值增值、促进医疗资源的有效利用。而引入CPA审计有利于该目标的完成，通过专业的CPA审计为相关部门提供信息，可以进一步加强对于公立医疗卫生机构的外部监督，提高相关财政資金的使用效率。
引入CPA审计，或者说为公立医疗卫生机构购买CPA审计服务，使得很多医疗卫生机构不必保有或建设大规模的审计团队，减少了总的人员编制，从而节约了财政资金。另外，相对于让每个医疗卫生机构，不论所处位置和地区及自身规模大小，都建立自己的审计团队，还不如为其中的偏远及小型等难以雇佣高素质审计人才的医疗卫生机构直接购买CPA服务，这样更能节约资金并保证其审计质量。
2.缓解国家审计资源的不足，提高审计效率
我国的国家审计这几年开展得如火如荼，但由于各方面的原因，国家审计队伍并不算十分庞大。在人员及力量都有限的情况下，国家审计可以将部分并不算十分紧要的审计任务委托给CPA审计，自己更好地专注于那些关键项目，整体提升审计效率，加强对于关键部门和要害环节的监督，从而提升控制水平和审计质量。
（二）医疗卫生机构方面
1.提高审计的独立性，加强对于自身的监督与管理
CPA审计相对于医疗卫生机构自身的内部审计具有更强的独立性，首先，会计师事务所与医疗卫生机构之间并不存在紧密的利益联系：其次，会计师事务所的执业会计师与医疗卫生机构的工作人员之间往往也不存在紧密的利益联系，也没有特别的私人交情。因此，引入CPA外部审计可以大大提高审计的独立性，提高审计质量，加强对于医疗卫生机构的监督与管理。
2.引入高素质审计团队，提高审计质量
CPA审计团队相对于公立医疗卫生机构自身的审计团队，一般都具有更高的职业素养和更强的工作能力，审计经验也更加丰富，能够充分运用自己的专业能力开展审计业务，提高公立医疗卫生机构财务报表的信息质量、提高公立医疗卫生机构会计核算与财务管理的水平、健全内部控制制度、提高审计质量。同时，还可以提升公立医疗卫生机构自身审计团队的审计水平。
3.提供更加客观、公正的审计报告，提高机构可信度
CPA外部审计往往比公立医疗卫生机构内部审计具有更强的独立性和更高的审计质量，经它们审计并出具了表示通过的审计意见的财务报告往往更加客观、公正，具有更强的可信度。特别是一些知名的大型会计师事务所，它们自身的知名度及业内的口碑都为其所出具的财务报告增添了可信度。
（三）会计师事务所方面
增加收入来源，拓展业务渠道。对于会计师事务所而言，接受委托对公立医疗卫生机构开展审计工作，也是增加收入、拓展业务渠道的方法之一，可以开拓新的业务范围，获得新的利润增长点。
参考文献：
[1]王爱军，苗欣.公立医院内部审计的完善[J].审计月刊.2014（ 04）.
关键词：公立医疗卫生机构：内部审计：CPA审计
一、当前公立医疗机构审计的现状
（一）日常管理以内部审汁为主
通过文献研究及一定的调研工作，我们发现公立医疗卫生机构日常管理所采取的最主要审计方法为内部审计，但公立医疗卫生机构由于自身条件的限制，往往难以招募到高素质的审计团队，同时受制于单位人员编制等各方面原因，审计人员的数量偏少，因而内部审计的质量往往偏低，难以取得令人满意的成果。
（二）外部审计以围家审计为主
在外部审计方面，公立医疗卫生机构所接受的外部审计以政府主持的国家审计为主，国家审计是公立医疗卫生机构监管的核心力量，在内容上包括成本、固定资产、经济责任、政策落实情况、经济效果等公立医疗卫生机构监管的各个方面。但国家审计一般耗时较长，同时国家审计的人员也是有限的，不可能做到面面俱到，必须将大部分精力集中于经济监管的核心环节，因而不可能对所有的公立医疗卫生机构都开展大量细致的国家审计工作，有部分公立医疗卫生机构就处于了被忽视的状态。
（三）少部分购买CPA审计
面对内部审计人员数量及人员素质、能力都存在着不足，国家审计难以面面俱到的现实情况，部分公立医疗卫生机构开始尝试通过购买CPA审计来弥补自身审计力量的不足，将CPA审计引入到医院的基建工程审计、固定资产审计及合同审计之中，来应对这些时间紧张、业务难度偏大的非日常业务。
二、公立医疗机构内部审计的不足
（一）内部审计缺乏独立性
尽管内部审计对于加强内部控制、提高管理水平及效益都有着重要的作用，但由于在很多公立医疗卫生机构中还存在着“一把手”决策的现象，同时由于人员流动较少，大家之问往往形成了较为紧密的人情关系网和利益联系，这就使得很多审汁人员在进行内部审计时束手束脚，严重影响了内部审计的独立性，并降低了审计质量。
（二）内部审计人员专业素质偏低
由于很多历史方面的原因，很多公立医疗卫生机构的辅助部门，如后勤、保卫、财务、审计等，都安置了大量的非本专业人员。由于工作时间的原因，这些非本专业人员中还不乏部门负责入。对于内部审计而言，现代的内部审计正在逐渐由传统的合规性审计向管理责任审计、经营责任审计拓展。审计职能从经济监督转变为以监督为基础的经济鉴定和经济评价。审计的范围也从事后审计监督转变为经济运行全流程参与监督。审计业务的丰富与拓展，对于审计人员的专业素质及能力提出了更高的要求，需要内部审计人员同时具有会计、审计、数据分析、内部控制检查及评价、计算机等多方面的知识及一定的实践经验。这就使得很多非本专业人员，甚至是很多年龄偏大、知识结构较为陈旧的老审计，都难以胜任。
（三）内部审计机构不健全
尽管内部审汁对于公立医疗卫生机构加强内控、提高管理水平有着重要作用。但是目前，大部分一、二级公立医疗卫生机构都没有设立单独的审计部门，一般都是将审计直接置于财务部门的管理之下，这就使得内部审计人员在开展工作时不得不审计自己的直接管理者，使得内部审计严重缺乏独立性。甚至有的小型公立医疗卫生机构并没有审计部门，需要进行审计时，便直接抽调财务人员作为审计人员，审计独立性严重欠缺，严重影响了审计质量。三、公立医疗机构提高内部审计工作质量所面临的困难
（一）管理层对内控及审计工作重视不够
目前，我国公立医疗机构的主要领导及部门负责人一般都来自临床医疗部门，他们大多是医科背景，并具有多年的临床实践经验。他们大多是医疗专家型人才，拥有丰富的临床经验和专业知识，但受到自己的专业背景的影响，部分高层领导都习惯于传统的经验型管理，习惯于行政指挥，对于内部审计工作的重要意义没有正确认识，只是由于上级部门的要求才开展相应的内部审计工作，对于内部审计工作的开展也只是流于形式，并没有将内部审汁与单位的经营管理真正的融合起来，缺乏严格而科学的管理体系。
同时很多中层的部门负责人一方面承担着繁重的业务活动，工作于临床医疗一线，另一方面义作为部门管理人员承担着对整个部门的管理工作，特别是在部分教学研究型的公立醫疗机构，他们还需要承担一定的教学及科研工作。由于日常工作的繁忙以及对于开展内部审计的重要性认识不足，这些中层管理者对于在繁重的日常工作之余配合审计人员开展内审工作存在一定的抵触情绪，这更使得机构内部审计工作的开展困难重重。
（二）机构内部人情关系网难以打破
公立医疗卫生机构大都采取的是终身雇佣，或者是类似终身雇佣的长期雇佣，这是公立医疗机构相对于私营机构，对于求职者而言，最有吸引力的一个地方。但这样的长期雇佣也导致公立医疗卫生机构的人员流动性较差，审计人员与被审计人员之间的经济利益联系紧密。特别是在一些规模较小的公立医疗卫生机构，由于整个机构的人员不多且大多比较同定，很容易形成一个小型的熟人社会，建立十分牢同的人情关系网，这对保持内部审计的独立性十分不利，同时也势必会十分容易影响到审计质量。
（三）引进高素质审计人才困难重重
想要进行高质量的内部审计关键还在于要拥有高素质的审计人才，而这恰恰是目前提高公立医疗机构，特别是一二级公立医院及地市级医疗卫生机构，审计能力的最大困难之一。除了一线大城市的三级大型公立医疗卫生机构，一般医疗卫生机构的内审职位对于拥有实践经验和CPA证书的优秀执业会计师都缺乏吸引力，其中主要原因有以下几个方面。
薪资水平较低，公立医疗卫生机构的人员均为事业编制，虽然稳定性强，但平均薪资水平难以与很多企业相比，因而除了特别看重稳定的执业会计师，一般执业会计师都不太会选择在公立医疗机构任职。 职业发展受限，目前我国的公立医院主要还是从医生当中选拔任用管理者，而内部审汁人员的职业发展往往到了部门负责人就到达了其职业“天花板”，有限的发展空问和晋升机会也使得很多专业人士不考虑进入医院工作。
地域因素，很多地市级城市，特别是经济欠发达的中西部地区的地市级城市，由于经济、发展机会、文化教育、生活设施配套等多方面原因，对于高素质人才缺乏吸引力。目前很多大型事务所都开设于大城市中，其从业人员也大都习惯了大城市的生活，不愿意前往中小城市工作。
（四）经费与编制限制，机构规模受限
由于公立医疗卫生机构的工作人员都属于事业编制，因此每个部门的人员数量必将受到当地财政收入水平及单位预算方面的限制。南于受到相关经费和人员编制的限制，大部分公立医疗卫生机构都不可能保有一支较大规模的审计团队。同时，尽管开展内部审计、加强内部控制对于公立医疗卫生机构具有重要意义，但毕竟不是公立医疗卫生机构的核心业务和关键职能，相关经费还有如：提高医护人员医疗服务水平、更新并购进医疗卫生服务设备等的更为重要的用途，因此投入到内审机构的经费必然有限。
四、公立医疗机构引入CPA审计的重要意义
（一）国家方面
1.提高经济监督水平，提高财政资金的使用效率
国家要求公立医疗卫生机构开展内部审汁或者对于公立医疗卫生机构进行国家审计，其核心目的都在于履行公共受托责任，保证国有资产的保值增值、促进医疗资源的有效利用。而引入CPA审计有利于该目标的完成，通过专业的CPA审计为相关部门提供信息，可以进一步加强对于公立医疗卫生机构的外部监督，提高相关财政資金的使用效率。
引入CPA审计，或者说为公立医疗卫生机构购买CPA审计服务，使得很多医疗卫生机构不必保有或建设大规模的审计团队，减少了总的人员编制，从而节约了财政资金。另外，相对于让每个医疗卫生机构，不论所处位置和地区及自身规模大小，都建立自己的审计团队，还不如为其中的偏远及小型等难以雇佣高素质审计人才的医疗卫生机构直接购买CPA服务，这样更能节约资金并保证其审计质量。
2.缓解国家审计资源的不足，提高审计效率
我国的国家审计这几年开展得如火如荼，但由于各方面的原因，国家审计队伍并不算十分庞大。在人员及力量都有限的情况下，国家审计可以将部分并不算十分紧要的审计任务委托给CPA审计，自己更好地专注于那些关键项目，整体提升审计效率，加强对于关键部门和要害环节的监督，从而提升控制水平和审计质量。
（二）医疗卫生机构方面
1.提高审计的独立性，加强对于自身的监督与管理
CPA审计相对于医疗卫生机构自身的内部审计具有更强的独立性，首先，会计师事务所与医疗卫生机构之间并不存在紧密的利益联系：其次，会计师事务所的执业会计师与医疗卫生机构的工作人员之间往往也不存在紧密的利益联系，也没有特别的私人交情。因此，引入CPA外部审计可以大大提高审计的独立性，提高审计质量，加强对于医疗卫生机构的监督与管理。
2.引入高素质审计团队，提高审计质量
CPA审计团队相对于公立医疗卫生机构自身的审计团队，一般都具有更高的职业素养和更强的工作能力，审计经验也更加丰富，能够充分运用自己的专业能力开展审计业务，提高公立医疗卫生机构财务报表的信息质量、提高公立医疗卫生机构会计核算与财务管理的水平、健全内部控制制度、提高审计质量。同时，还可以提升公立医疗卫生机构自身审计团队的审计水平。
3.提供更加客观、公正的审计报告，提高机构可信度
CPA外部审计往往比公立医疗卫生机构内部审计具有更强的独立性和更高的审计质量，经它们审计并出具了表示通过的审计意见的财务报告往往更加客观、公正，具有更强的可信度。特别是一些知名的大型会计师事务所，它们自身的知名度及业内的口碑都为其所出具的财务报告增添了可信度。
（三）会计师事务所方面
增加收入来源，拓展业务渠道。对于会计师事务所而言，接受委托对公立医疗卫生机构开展审计工作，也是增加收入、拓展业务渠道的方法之一，可以开拓新的业务范围，获得新的利润增长点。
参考文献：
[1]王爱军，苗欣.公立医院内部审计的完善[J].审计月刊.2014（ 04）.