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摘 要：20 世纪80 年代中后期以来，随着作业成本计算（Activity-Based Cost Accounting，ABC）在先进制造业企业的成功应用，人们发现ABC 给企业管理提供了很好的基础。于是，利用ABC提供的成本信息进行成本控制、预算管理、生产管理、以及进行顾客盈利分析等作业管理（Activity -Based Management，ABM）理论及实务开始出现。其中，作业成本预算（Activity -Based Budgeting，ABB）正是建立在ABC 基础上的一种新型的预算管理方法。
关键词：作业成本法ABC;作业成本预算法ABB
一、ABB基本概念
1、作业
作业（Activity）是指在一个组织内为了某一目的而进行的耗费资源的工作，它代表组织实施的工作，是连接资源与成本对象的桥梁。根据服务的层次和范围，可将作业分为以下四类：单位水平作业、批别水平作业、产品水平作业和支持水平作业。单位水平作业，使单位产品或服务受益的作业，它对资源的消耗量往往与产品或销量成正比。常见的单位水平作业如加工零件、每件产品进行的检验等。批别水平作业，使一批产品受益的作业，作业的成本与产品的批次数量成正比。常见的如设备调试、生产准备等。产品水平作业，使某种产品的每个单位都受益的作业。例如，零件数控代码编制、产品工艺设计作业等。支持水平作业，为维持企业正常生产，而使所有产品都受益的作业，作业的成本与产品数量无相关关系。例如，厂房维修、管理作业等。
2、资源
资源（Resource）作为一个概念外延非常广泛。在作业成本法和作业成本预算方法下，资源实质上是指支持作业的成本、费用来源，是一定期间内为了生产产品或提供服务而发生的各类成本、费用项目，或者是作业执行过程中所需花费的代价。制造行业中典型的资源项目一般有：原材料、辅助材料、燃料与动力费用、工资及福利费、折旧费、办公费、修理费、运输费等等。
3、ABB 的含义
所谓作业成本预算（activity-based budget，以下简称ABB)，即根据运营单位和责任中心所提供的“作业”量来决定应向这些单位提供的资源的数量。作业基础预算是由企业咨询顾问Cooper 在传统预算方法的基础上，结合经实践证明行之有效的作业成本法（activity -based cost，ABC ）和作业管理的理念设计的一种新的预算管理方法，它是在作业管理基础上确保资源的分配与作业管理的要求相一致。作业成本预算是基于作业分析而对组织预期作业的数量表达，反映完成战略目标所需进行的各项工作及相应的各种财务、非财务资源需求。ABB 从战略和顾客出发，通过预测计划期生产、销售产品或劳务的需求量，从而预测相应的作业需求量，在此基础上预测资源的需求量，并与企业目前的资源供应量进行比较，使资源配置更加可信客观。
二、ABC与ABB的区别
1、两者的目标及性质不同。
建立在成本分配观基础上的ABC模型，其目标是准确地计算产品或劳务的成本，并在此基础上做出正确的经营决策。而ABB的目标则是确定未来期间产品或劳务的期望产出所需要的资源量，并描述预算的变化如何影响企业。
2、两者的基础不同。
ABC 建立在成本分配观基础上，以“资源-作业-产品”的方向进行成本计算。而ABB 建立在资源消耗观基础之上，根据“产出消耗作业，作业消耗资源”的原理，首先预测产出量，再预测产出消耗的作业量，最后预测作业消耗的资源量。
3、两者的方向不同。
与ABC从资源到作业再到产品的成本分配方向不同，ABB是根据预测的产品需求，通过进行作业动因分析确定作业需求，再结合资源动因分析确定资源需求量的过程。两者的方向相反。如图：
①资源动因——决定一项作业所消耗资源的种类和数量的因素，它反映作业量与资源耗费间的因果关系。
②作业动因——决定成本对象所需作业的种类和数量的因素，它反映成本对象使用作业的频度和强度，通过实际分析，可以揭示哪些作业是多余的。
三、ABB编制原理与流程
ABB编制的基础是作业成本计算，在思想上其编制路径与作业成本计算的编制路径相逆。ABB的编制原理可简单描述为:先确定预算年度预计产品/服务销售量，根据作业动因按照作业消耗率确定生产过程中所涉及各作业的预计作业需求量，再根据资源动因按照资源消耗率确定预计资源需求量。ABB的目的就是分析“作业”动因，最终预测未来企业对资源的需求量，是一个寻求计划期间资源需求和资源供给之间平衡的可循环过程。
CAM-I的ABB闭环流程
ABB单一流程的闭环流程图如上图，具体可分为7个步骤:
(1)预测产品或劳务(即成本标的)在下一经营期间的市场需求量；
(2)确定作业动因率，即每单位产品或劳务消耗的作业数量；
(3)用作业动因率乘以产品或劳务的预测市场需求量，预测出下一经营期间可以满足成本标的消耗需求的作业量；
(4) 确定资源动因率，即单位作业消耗的资源数量；
(5) 用资源动因率乘以第(3)步中预测出来的作业需求量，预测出下一经营期间可以满足作业消耗需求的资源量；
在这一步中，必须寻求资源的经营平衡，即资源的需求量必须与目前资源能量一致。如果预测的资源需求量等于或大致上(在一个可接受的限度内)等于资源能量，则资源达到了经营平衡，进入步骤(6)。如果没有达到经营平衡，增加或减少目前资源能量(例如引进新设备或出租闲置生产设备等)；或者重新回到步骤(1)修订步骤(1)一(4)的投入量(例如重新预测产出需求，改变动因率，改变产品或劳务的功能等)，计算新的资源需求量，来达到经营平衡。
(6) 用资源能量乘以资源的预计单价，就可以预测出资源需求成本数据；
(7) 分配资源成本额到预测产品或劳务上。
在这一步中利用ABC的计算原理，把步骤(5)中达到经营平衡时的资源供应总成本分配到作业和成本标的上，计算相关的财务指标(利润、投资回报率等)，并与组织确定的财务目标进行比较，判断财务目标是否达到。如果计算出来的利润、回报率等指标大于或等于财务目标，则预算达到了财务平衡。如果没有达到财务平衡，回到步骤(5)修订步骤(1)一(4)的投入量和资源能量，重新寻求经营平衡并转化为财务数据，来达到新的财务平衡。
由于ABC在编制方法上，主要采用弹性预算法，这更适合于新的、多变的生产环境，特别是适用于加工过程复杂、质量要求非常重要的高科技企业；通常认为，由于制造业的作业易于辨认，成本动因易于确定，作业成本管理主要适用于制造业。但是，朱云、陈工孟对作业成本法在香港应用情况的调查显示，房地产(28.5%)、公用事业(40%)、邮政快递(100%)和零售业(100%)，4类行业中作业成本管理的使用率远高于制造业（11.54%)。可见，ABC管理这一先进的管理方法有着更广阔的适用空间。
参考文献：
［1］ Mark A. Covaleski , John H. Events Ⅲ, Joan L. Luft , Michael D. Shields. 2003. Budget Research: Three Theoretical Perspective and Criteria for Selective Integration. Journal of Management Accounting Research , 15 : 3～49 。
［2］ Stephen C. Hansen, David T. Otley , Wim A. Vander Stede. 2003. Practice Developments in Budgeting: An Overview and Research Perspective. Journal of Management Accounting Research. 15 : 95～116。
［3］王平心。作业成本计算理论与应用研究［M］.大连:东北财经大学出版社20011。
［4］张双才。企业预算管理的创新［J］。河北大学学报(哲学社会科学版), 2006,(06)
关键词：作业成本法ABC;作业成本预算法ABB
一、ABB基本概念
1、作业
作业（Activity）是指在一个组织内为了某一目的而进行的耗费资源的工作，它代表组织实施的工作，是连接资源与成本对象的桥梁。根据服务的层次和范围，可将作业分为以下四类：单位水平作业、批别水平作业、产品水平作业和支持水平作业。单位水平作业，使单位产品或服务受益的作业，它对资源的消耗量往往与产品或销量成正比。常见的单位水平作业如加工零件、每件产品进行的检验等。批别水平作业，使一批产品受益的作业，作业的成本与产品的批次数量成正比。常见的如设备调试、生产准备等。产品水平作业，使某种产品的每个单位都受益的作业。例如，零件数控代码编制、产品工艺设计作业等。支持水平作业，为维持企业正常生产，而使所有产品都受益的作业，作业的成本与产品数量无相关关系。例如，厂房维修、管理作业等。
2、资源
资源（Resource）作为一个概念外延非常广泛。在作业成本法和作业成本预算方法下，资源实质上是指支持作业的成本、费用来源，是一定期间内为了生产产品或提供服务而发生的各类成本、费用项目，或者是作业执行过程中所需花费的代价。制造行业中典型的资源项目一般有：原材料、辅助材料、燃料与动力费用、工资及福利费、折旧费、办公费、修理费、运输费等等。
3、ABB 的含义
所谓作业成本预算（activity-based budget，以下简称ABB)，即根据运营单位和责任中心所提供的“作业”量来决定应向这些单位提供的资源的数量。作业基础预算是由企业咨询顾问Cooper 在传统预算方法的基础上，结合经实践证明行之有效的作业成本法（activity -based cost，ABC ）和作业管理的理念设计的一种新的预算管理方法，它是在作业管理基础上确保资源的分配与作业管理的要求相一致。作业成本预算是基于作业分析而对组织预期作业的数量表达，反映完成战略目标所需进行的各项工作及相应的各种财务、非财务资源需求。ABB 从战略和顾客出发，通过预测计划期生产、销售产品或劳务的需求量，从而预测相应的作业需求量，在此基础上预测资源的需求量，并与企业目前的资源供应量进行比较，使资源配置更加可信客观。
二、ABC与ABB的区别
1、两者的目标及性质不同。
建立在成本分配观基础上的ABC模型，其目标是准确地计算产品或劳务的成本，并在此基础上做出正确的经营决策。而ABB的目标则是确定未来期间产品或劳务的期望产出所需要的资源量，并描述预算的变化如何影响企业。
2、两者的基础不同。
ABC 建立在成本分配观基础上，以“资源-作业-产品”的方向进行成本计算。而ABB 建立在资源消耗观基础之上，根据“产出消耗作业，作业消耗资源”的原理，首先预测产出量，再预测产出消耗的作业量，最后预测作业消耗的资源量。
3、两者的方向不同。
与ABC从资源到作业再到产品的成本分配方向不同，ABB是根据预测的产品需求，通过进行作业动因分析确定作业需求，再结合资源动因分析确定资源需求量的过程。两者的方向相反。如图：
①资源动因——决定一项作业所消耗资源的种类和数量的因素，它反映作业量与资源耗费间的因果关系。
②作业动因——决定成本对象所需作业的种类和数量的因素，它反映成本对象使用作业的频度和强度，通过实际分析，可以揭示哪些作业是多余的。
三、ABB编制原理与流程
ABB编制的基础是作业成本计算，在思想上其编制路径与作业成本计算的编制路径相逆。ABB的编制原理可简单描述为:先确定预算年度预计产品/服务销售量，根据作业动因按照作业消耗率确定生产过程中所涉及各作业的预计作业需求量，再根据资源动因按照资源消耗率确定预计资源需求量。ABB的目的就是分析“作业”动因，最终预测未来企业对资源的需求量，是一个寻求计划期间资源需求和资源供给之间平衡的可循环过程。
CAM-I的ABB闭环流程
ABB单一流程的闭环流程图如上图，具体可分为7个步骤:
(1)预测产品或劳务(即成本标的)在下一经营期间的市场需求量；
(2)确定作业动因率，即每单位产品或劳务消耗的作业数量；
(3)用作业动因率乘以产品或劳务的预测市场需求量，预测出下一经营期间可以满足成本标的消耗需求的作业量；
(4) 确定资源动因率，即单位作业消耗的资源数量；
(5) 用资源动因率乘以第(3)步中预测出来的作业需求量，预测出下一经营期间可以满足作业消耗需求的资源量；
在这一步中，必须寻求资源的经营平衡，即资源的需求量必须与目前资源能量一致。如果预测的资源需求量等于或大致上(在一个可接受的限度内)等于资源能量，则资源达到了经营平衡，进入步骤(6)。如果没有达到经营平衡，增加或减少目前资源能量(例如引进新设备或出租闲置生产设备等)；或者重新回到步骤(1)修订步骤(1)一(4)的投入量(例如重新预测产出需求，改变动因率，改变产品或劳务的功能等)，计算新的资源需求量，来达到经营平衡。
(6) 用资源能量乘以资源的预计单价，就可以预测出资源需求成本数据；
(7) 分配资源成本额到预测产品或劳务上。
在这一步中利用ABC的计算原理，把步骤(5)中达到经营平衡时的资源供应总成本分配到作业和成本标的上，计算相关的财务指标(利润、投资回报率等)，并与组织确定的财务目标进行比较，判断财务目标是否达到。如果计算出来的利润、回报率等指标大于或等于财务目标，则预算达到了财务平衡。如果没有达到财务平衡，回到步骤(5)修订步骤(1)一(4)的投入量和资源能量，重新寻求经营平衡并转化为财务数据，来达到新的财务平衡。
由于ABC在编制方法上，主要采用弹性预算法，这更适合于新的、多变的生产环境，特别是适用于加工过程复杂、质量要求非常重要的高科技企业；通常认为，由于制造业的作业易于辨认，成本动因易于确定，作业成本管理主要适用于制造业。但是，朱云、陈工孟对作业成本法在香港应用情况的调查显示，房地产(28.5%)、公用事业(40%)、邮政快递(100%)和零售业(100%)，4类行业中作业成本管理的使用率远高于制造业（11.54%)。可见，ABC管理这一先进的管理方法有着更广阔的适用空间。
参考文献：
［1］ Mark A. Covaleski , John H. Events Ⅲ, Joan L. Luft , Michael D. Shields. 2003. Budget Research: Three Theoretical Perspective and Criteria for Selective Integration. Journal of Management Accounting Research , 15 : 3～49 。
［2］ Stephen C. Hansen, David T. Otley , Wim A. Vander Stede. 2003. Practice Developments in Budgeting: An Overview and Research Perspective. Journal of Management Accounting Research. 15 : 95～116。
［3］王平心。作业成本计算理论与应用研究［M］.大连:东北财经大学出版社20011。
［4］张双才。企业预算管理的创新［J］。河北大学学报(哲学社会科学版), 2006,(06)