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摘 要：目前我国审计业务市场慢慢趋向饱和状态，带来的经济利益不断下降，在这种情况下非审计业务开始成为经营重点。学术界关于非审计业务对审计独立性的影响并未得出统一结论。相较于国外，我国非审计业务发展较迟，有关研究文献并不十分丰富。因此，对不同制度下非审计业务对审计独立性的影响进行研究非常有必要。本文概述了非审计业务、审计独立性的概念，分析了前者如何影响后者，并从制度环境视角分析二者之间的关系。
关键词：非审计业务 独立性 制度环境
为了获取更多的市场机会，会计事务所之间的竞争趋势越发猛烈，进行的业务审计工作所能获取的利益也越来越少。另一方面，审计业务有着较高的风险，一旦出错，注册会计师需要负起较为沉重法律相关责任，因此，他们更愿意提供非审计业务。在此背景下，非审计业务开始转化为市场上大部分会计事务所的重点经营方向。以四大会所为例，2013年，PWC的非审计业务带来的收入占总收入的54%，KPMG占到的比重为56.4%，E&Y的占比相对较低，但也达到41.1%，DTT的非审计业务收入则高达60%。非审计业务的比重不断提升，促使会所与顾客之间的联系变得更为紧密，从而在一定程度上降低了审计独立性。而在2001年安然事件后，许多人更是认为会所提供非审计业务妨碍了独立性。基于此，本文浅析了非审计业务对审计独立性的影响，并引入制度环境这一因素，分析制度环境在二者中所产生的影响。
一、关于非审计业务
目前学术界对于非审计业务这一概念还没有形成一个统一明确的看法，咨询公司、顾问公司等也扮演了非审计服务提供者的角色，而本文的提供者主要限定为会计师事务所。从字面理解，非审计业务就是该机构为客户提供除审计业务以外的所有工作。国际会计师联合会（IFAC）在其具备的体制中，将其概括为审阅、商定性程序、代编会计报表等业务。其下属机构IAASB在2004年将审阅重新分为保证业务，而不是非审计业务。我国则将注册会计师业务分为鉴证、相关两大业务模块，后者主要包括对会计信息实行商定流程、代编财务信息、税务服务、管理咨询、会计服务等。非审计业务的诞生适应了企业需求，也满足了会计事务所持续经营的要求。一方面，企业为应对市场环境变化，改进组织管理，会产生购买非审计服务的需求。这也对会计师事务所的服务提出新要求。另一方面，传统审计业务利润减少，风险也在增加，为了分散风险、增加经济利润，会计师事务所不得不开拓非审计业务。
二、关于审计独立性
对于审计独立性这一定义，托马斯的观点受到绝大多数人认可。托马斯坚持注册会计师必须具备本质上和外在形式的两种独立性。我国的相关准则也指出注会师在进行业务处理时应保持本质和外在形式的独立性。本质上独立性要求注会师能够以公正、客观的态度发表审计意见而忽视外来因素的影响，从而实现内在独立。外在形式上独立则是要求注会师作为独立于客户的一方，二者之间不存在利益联系。形式独立和实质独立二者缺一不可。
三、非审计业务对审计独立性的影响
非审计业务对独立性的影响作用如何，学术界未统一看法。有的学者认为提供非审计业务降低了独立性，应予以禁止；有的学者则认为非审计业务能够促进审计独立性应加以鼓励发展。不论结果如何，非审计业务对独立性的作用主要体现在两点：第一，经济利益权衡。前文已经指出，非审计业务在会计事务所总体收入占比日益增加，逐渐占据重要地位。非审计业务收入比重较大，容易形成会所与客户之间一种经济互赖关系。为了不损失客户的支持，获得业务收入，事务所很可能不会完全回绝客户的要求，而是做出一定的让步，没有规范执业，不能完全秉持公平、公正的态度表达审计建议，降低了报告的独立性。第二，角色冲突。有的注会师除了为客户提供审计服务，也会受聘共同参与一些管理工作或是生成其他服务。这就等于注册会计师自评、自审、自检。这种自我评价会使审计意见不完全具有独立性。
制度环境包括宏观和微观环境。其中，宏观环境主要是指市场秩序和法律制度。在市场秩序良好时，注册会计师行业的职业道德状况、诚心程度较高的情况下，审计工作者愿意规范执业行为。此时，会所为客户提供非审计业务，如果不受到外部条件干扰，并不能损害审计独立性。如果注册会计师有规范执业的主观意愿，但受到外部力量干预或无须的市场竞争影响，注册会计师的这种主观意愿很可能难以实现，往往会做出妥协，独立性难得保证。当法律制度健全时，市场秩序较为稳定、良好。同时，法律对审计独立性有强制要求并有相应的惩罚措施，会促使行业内形成较好的执业环境。此时，非审计业务的进行不会弱化结果的独立性，微观制度环境更多是指公司的管制结构和效率，治理结构不同，注册会计师为客户提供的非审计业务对独立性也有不同的影响。
四、结语
本文从宏观制度环境和微观制度环境两个角度入手，简单分析了非审计业务对独立性的影響。分析是否正确还需要以后的深入的研究探讨。不论结论如何，提高审计独立性要从制度、从业人员等方面着手，而不应限于非审计业务这一模块。
参考文献：
[1]陈小林.制度环境与审计独立性[J].中国这侧会计师，2007（3）：71-74.
[2]齐晓宁，申江丽.注册会计师非审计服务与审计独立性关系分析[J].会计之友，2011（10）：57-60.
[3]林雅萍.基于审计视角的非审计业务与审计独立性探讨[J].财会研究，2012（14）：61-62.
[4]李晓慧，庄飞鹏.不同制度环境下非审计业务对审计质量的影响研究[J].山西财经大学学报，2014（8）：93-102.
[5]袁敏.非审计服务与审计独立性——以毕马威为例[J].中国注册会计师，2014（10）：73-79.
关键词：非审计业务 独立性 制度环境
为了获取更多的市场机会，会计事务所之间的竞争趋势越发猛烈，进行的业务审计工作所能获取的利益也越来越少。另一方面，审计业务有着较高的风险，一旦出错，注册会计师需要负起较为沉重法律相关责任，因此，他们更愿意提供非审计业务。在此背景下，非审计业务开始转化为市场上大部分会计事务所的重点经营方向。以四大会所为例，2013年，PWC的非审计业务带来的收入占总收入的54%，KPMG占到的比重为56.4%，E&Y的占比相对较低，但也达到41.1%，DTT的非审计业务收入则高达60%。非审计业务的比重不断提升，促使会所与顾客之间的联系变得更为紧密，从而在一定程度上降低了审计独立性。而在2001年安然事件后，许多人更是认为会所提供非审计业务妨碍了独立性。基于此，本文浅析了非审计业务对审计独立性的影响，并引入制度环境这一因素，分析制度环境在二者中所产生的影响。
一、关于非审计业务
目前学术界对于非审计业务这一概念还没有形成一个统一明确的看法，咨询公司、顾问公司等也扮演了非审计服务提供者的角色，而本文的提供者主要限定为会计师事务所。从字面理解，非审计业务就是该机构为客户提供除审计业务以外的所有工作。国际会计师联合会（IFAC）在其具备的体制中，将其概括为审阅、商定性程序、代编会计报表等业务。其下属机构IAASB在2004年将审阅重新分为保证业务，而不是非审计业务。我国则将注册会计师业务分为鉴证、相关两大业务模块，后者主要包括对会计信息实行商定流程、代编财务信息、税务服务、管理咨询、会计服务等。非审计业务的诞生适应了企业需求，也满足了会计事务所持续经营的要求。一方面，企业为应对市场环境变化，改进组织管理，会产生购买非审计服务的需求。这也对会计师事务所的服务提出新要求。另一方面，传统审计业务利润减少，风险也在增加，为了分散风险、增加经济利润，会计师事务所不得不开拓非审计业务。
二、关于审计独立性
对于审计独立性这一定义，托马斯的观点受到绝大多数人认可。托马斯坚持注册会计师必须具备本质上和外在形式的两种独立性。我国的相关准则也指出注会师在进行业务处理时应保持本质和外在形式的独立性。本质上独立性要求注会师能够以公正、客观的态度发表审计意见而忽视外来因素的影响，从而实现内在独立。外在形式上独立则是要求注会师作为独立于客户的一方，二者之间不存在利益联系。形式独立和实质独立二者缺一不可。
三、非审计业务对审计独立性的影响
非审计业务对独立性的影响作用如何，学术界未统一看法。有的学者认为提供非审计业务降低了独立性，应予以禁止；有的学者则认为非审计业务能够促进审计独立性应加以鼓励发展。不论结果如何，非审计业务对独立性的作用主要体现在两点：第一，经济利益权衡。前文已经指出，非审计业务在会计事务所总体收入占比日益增加，逐渐占据重要地位。非审计业务收入比重较大，容易形成会所与客户之间一种经济互赖关系。为了不损失客户的支持，获得业务收入，事务所很可能不会完全回绝客户的要求，而是做出一定的让步，没有规范执业，不能完全秉持公平、公正的态度表达审计建议，降低了报告的独立性。第二，角色冲突。有的注会师除了为客户提供审计服务，也会受聘共同参与一些管理工作或是生成其他服务。这就等于注册会计师自评、自审、自检。这种自我评价会使审计意见不完全具有独立性。
制度环境包括宏观和微观环境。其中，宏观环境主要是指市场秩序和法律制度。在市场秩序良好时，注册会计师行业的职业道德状况、诚心程度较高的情况下，审计工作者愿意规范执业行为。此时，会所为客户提供非审计业务，如果不受到外部条件干扰，并不能损害审计独立性。如果注册会计师有规范执业的主观意愿，但受到外部力量干预或无须的市场竞争影响，注册会计师的这种主观意愿很可能难以实现，往往会做出妥协，独立性难得保证。当法律制度健全时，市场秩序较为稳定、良好。同时，法律对审计独立性有强制要求并有相应的惩罚措施，会促使行业内形成较好的执业环境。此时，非审计业务的进行不会弱化结果的独立性，微观制度环境更多是指公司的管制结构和效率，治理结构不同，注册会计师为客户提供的非审计业务对独立性也有不同的影响。
四、结语
本文从宏观制度环境和微观制度环境两个角度入手，简单分析了非审计业务对独立性的影響。分析是否正确还需要以后的深入的研究探讨。不论结论如何，提高审计独立性要从制度、从业人员等方面着手，而不应限于非审计业务这一模块。
参考文献：
[1]陈小林.制度环境与审计独立性[J].中国这侧会计师，2007（3）：71-74.
[2]齐晓宁，申江丽.注册会计师非审计服务与审计独立性关系分析[J].会计之友，2011（10）：57-60.
[3]林雅萍.基于审计视角的非审计业务与审计独立性探讨[J].财会研究，2012（14）：61-62.
[4]李晓慧，庄飞鹏.不同制度环境下非审计业务对审计质量的影响研究[J].山西财经大学学报，2014（8）：93-102.
[5]袁敏.非审计服务与审计独立性——以毕马威为例[J].中国注册会计师，2014（10）：73-79.