论文部分内容阅读
摘要:我国的财务报告内部控制审计制度、标准和规范等方面还存在着各种问题,同一些发达国家相比还存在着很大的差距,但同时我们可以适当地借鉴美国等发达国家的有益经验和实际做法来解决这些问题。
关键词:财务报告 内部控制审计 问题 解决方法
所谓内部控制,是指企业为了实现经营管理目标,保证经营管理活动高效率运行,保护财产物资的安全与完整,提高会计信息质量,确保有关法律、法规、规章制度以及企业经营管理方针政策的贯彻实施,而对企业内部各种经营管理活动采取的一系列相互制约和协调的关系方法、措施与程序。内部控制制度的建立、健全、实施的好坏是企业生产经营成败的关键。对内控制度的审计是现代审计区别于传统审计的重要标志,也是审计实践的一个重大发展,是企业管理审计的核心内容。审计目的是促进企业经营效率的提高,保护财产物资的完整、财务信息的真实可靠、单位内部管理政策的落实。注册会计师对财务报告内部控制审计的目标是,就管理当局对企业财务报告内部控制有效性的披露发表意见。所以,是对内部控制进行了双重评价,但审计人员的评价并没有减少管理当局对内部控制设计、测试和报告的责任。如果导致财务报告重大错报的错误或舞弊在控制得到遵守的情况下被制止或被发现,那么财务报告内部控制的设计就是有效的。
我国财务报告内部控制审计过程中存在的问题
(一)未对管理层进行财务报告内部控制有效性评价提出强制性规定
目前,我国仅有2001年10月证监会发布的《关于做好证券公司内部控制评审工作的通知》中对内部控制评审提出了明确的规定,即要求证券公司根据“证券公司内部控制指引”的要求聘请具备证券执业资格的会计师事务所对公司内部控制进行评审,会计师事务所应当向证券公司提交内部控制评审报告。而在其他规范中,没有对管理层进行财务报告内部控制有效性评价提出强制性规定。面对我国上市公司的经营失败和公司舞弊指控的增多,财务报告内部控制的重要性日益显现,这就对财务报告内部控制有效性进行评价提出了新的要求。实际上,我国上市公司大多设有内部控制制度,但内部控制制度的执行效果如何,从中航油事件中就可见一斑。中航油内部控制制度非常之完善,完全适应公司管理的需要,但由于管理层对内部控制的破坏和逾越,导致内部控制形同虚设,可见内部控制的有效性关键在于严格执行。
(二)没有一套完整的、公认的内部控制标准
在我国内部控制评价实务中,管理层建立健全有效的内部控制,一般是参照财政部发布的《内部会计控制规范——基本规范(试行)》进行的,内容主要是以单位的内部会计控制为主,同时兼顾与会计有关的控制。独立审计师内部控制审核业务则是根据中国注册会计师协会发布的《内部控制审核指导意见》进行的。由于缺乏一套完整的内部控制体系,造成内部控制有效性评价流于形式,没有和财务报告审计中的内部控制评价明显区分开来。
(三)审计委员会的作用不够突出
证监会和国家经贸委联合出台的《上市公司治理准则》,规定了上市公司应设立审计委员会,并明确审计委员会的五项职责为“提议聘请或更换外部审计机构、监督公司的内部审计制度及其实施、负责内部审计与外部审计之间的沟通、审核公司的财务信息及其披露、审查公司的内控制度。”遗憾的是,这五项职责中未规定审查和监督外部审计质量以及外部审计师独立性的内容,也未规定审计委员会批准非审计服务的内容。
解决我国财务报告内部控制审计问题应采取的手段和方法
(一)重视并提升审计人员的专业判断能力
财务报告内部控制审计的目标是针对被审单位管理当局的财务报告内部控制评估报告是否在所有重大方面公允表达表示意见。审计师为了完成这一目标应该获得公司内部控制系统合理地保证财务报表不含有重大错报的证据,在这一过程中充斥着对审计师职业判断的要求。审计师要运用其职业判断将其审计工作集中于由于错误或舞弊可能存在的更高错报风险的领域;要确定财务报告内部控制设计和运行的有效性,审计师应该运用其职业判断确定内部控制缺失、重大缺失、重大薄弱点,审计师在评价财务报告内部控制缺失时,必须以合理的方式运用其职业判断,这种评价可能要适当考虑质量和数量因素。尽管财务报告内部控制审计与财务报表审计血肉交融,但是财务报告内部控制审计对审计师职业判断的要求要高得多,且目前还有点让人无所适从之感。为了更好地履行财务报告内部控制审计这一职责,审计师应该充分重视并尽可能地提升自己的专业判断能力。
(二)通过法律法规的形式对财务报告内部控制有效性评价进行强制性规定
目前,仅有2001年10月证监会发布“关于做好证券公司内部控制评审工作的通知”中对内部控制评审提出了明确的规定,即要求证券公司根据“证券公司内部控制指引”的要求聘请有证券执业资格的会计师事务所对公司内部控制进行评审,会计师事务所应当向证券公司提交内部控制评审报告。而在其他规范中,没有对管理层进行财务报告内部控制有效性评价提出强制性规定。面对我国上市公司的经营失败和公司舞弊指控的增多,财务报告内部控制的重要性日益显现,这就对财务报告内部控制有效性进行评价提出了新的要求。我们应借鉴国外的经验,在相关法律法规中对内部控制评价提出明确的要求,以将财务报告错误表述的风险降低到一个恰当的水平。
(三)建立统一科学的评价标准
美国的相关法律条款和实务都对在内部控制评价的早期确定科学的评级标准提出了要求,认为应采用诸如COSO报告提出的内部控制完整框架的公认标准,作为财务报告内部控制有效性评价的标准。目前我国内部控制评价实务中,管理层建立健全有效的内部控制,一般是参照财政部发布的《内部会计控制规范——基本规范(试行)》进行的,内容主要是以单位的内部会计控制为主,同时兼顾与会计有关的控制;独立审计师内部控制审核业务则是根据中国注册会计师协会发布的《内部控制审核指导意见》进行的。由于缺乏一套完整的内部控制体系,造成内部控制有效性评价流于形式,没有和财务报告审计中的内部控制评价明显区分开来。因此,投入一定的人力、物力、财力,尽早建立一套完整的、公认的内部控制标准,使内部控制评价有章可循是必要的。
(四)管理层评价与外部审计师审核的协调一致性
管理层对内部控制有效性负责,必须选择适当的控制标准对公司的内部控制有效性进行评价,并获取足够的证据来支持最终的评价结果,同时需要签署一份关于公司内部控制有效性的书面申明。而审计师需要对管理层最终形成的内部控制评价报告意见提供足够的恰当证据。所以管理层应该加强与外部审计师的交流和沟通,如所确定的重要的内部控制内容及原因;对重要内部控制形成的文件的完整性以及设计的合理性如何;在进行重要控制的执行有效性评价时采取的程序是否科学合理;发现的内部控制缺陷及其重要性如何,采用的改进措施是否有效等。管理层、内部审计人员以及管理层雇用的第三方的测试工作只能作为外部审计人员内部控制评价工作的一部分,但审计师还需要重复相关的测试工作,并进行执行有效性的独立测试,以保证审计结论的公允。
(五)强调方法的适用性和风险评估的作用
审计向来不是一种机械核对活动,财务报告内部控制审计也一样。一个好的、富有成效的财务报告内部控制审计方式应该是重视不同被审单位的具体风险,将审计资源科学地配置于最高风险领域,避免对重大账户和相关控制一视同仁而无视相对应的风险。因此,在财务报告内部控制审计中,要强调方法的适用性和风险评估的作用。
审计师应用自上而下、风险导向的方法确定重大账户和相关的重大过程以及有关的认定。这种方法的自然结果是审计师能够对高风险领域予以更大的关注和资源。应用这种自上而下的方法,要求审计师以合理的方式运用其积累的知识、经验和判断去确认财务报表可能存在重大错报的重大风险领域,然后进一步确认与此相关的控制、设计适当的程序测试这些控制。在确认重大账户和有关重大过程以确定其审计程序时,审计师一般既要考虑数量因素也要考虑质量因素。质量因素包括与不同账户及其相关过程有关的风险,除了考虑质量因素以外,审计师还要建立用于确认内部控制测试范围内的重大账户的数量限阈。审计师应该考虑与已识别的每一重大账户有关的整体风险以确定他们是否应该改变具体控制之控制测试的性质、时间和范围。这样审计师就可以排除那些不需进一步考虑的含有重大错报极小概率的账户,使得其对低风险领域予以更少的关注,进而能够进一步降低成本,同时增加审计效果。
结束语
财务报告内部控制的建立健全和完善是一个长期的工作,我国的内部控制规范才刚刚开始,在此过程中,适当地借鉴美国等发达国家的有益经验和实际做法,可以为我国的会计服务市场的发展和内部控制评价的认识提供新的视角。目前,我们应进一步关注对财务报告内部控制的有效性进行评价进展,并结合我国的实际情况,建立健全符合我国国情的内部控制评价框架,以完善我国的财务报告内部控制审计工作。
(作者单位:江西财经大学研究生部)
参考文献
1、刘霞.对美国财务报告内部控制审计准则的思考[J].审计月刊,2006(10).
2、朱荣恩.内部控制评价[M].中国时代经济出版社,2002.
3、张庆龙.内部审计理论与方法[M].中国时代经济出版社,2005.
4、黄晓敏.强化内部审计的几点对策[J].江苏审计,2003(12).
关键词:财务报告 内部控制审计 问题 解决方法
所谓内部控制,是指企业为了实现经营管理目标,保证经营管理活动高效率运行,保护财产物资的安全与完整,提高会计信息质量,确保有关法律、法规、规章制度以及企业经营管理方针政策的贯彻实施,而对企业内部各种经营管理活动采取的一系列相互制约和协调的关系方法、措施与程序。内部控制制度的建立、健全、实施的好坏是企业生产经营成败的关键。对内控制度的审计是现代审计区别于传统审计的重要标志,也是审计实践的一个重大发展,是企业管理审计的核心内容。审计目的是促进企业经营效率的提高,保护财产物资的完整、财务信息的真实可靠、单位内部管理政策的落实。注册会计师对财务报告内部控制审计的目标是,就管理当局对企业财务报告内部控制有效性的披露发表意见。所以,是对内部控制进行了双重评价,但审计人员的评价并没有减少管理当局对内部控制设计、测试和报告的责任。如果导致财务报告重大错报的错误或舞弊在控制得到遵守的情况下被制止或被发现,那么财务报告内部控制的设计就是有效的。
我国财务报告内部控制审计过程中存在的问题
(一)未对管理层进行财务报告内部控制有效性评价提出强制性规定
目前,我国仅有2001年10月证监会发布的《关于做好证券公司内部控制评审工作的通知》中对内部控制评审提出了明确的规定,即要求证券公司根据“证券公司内部控制指引”的要求聘请具备证券执业资格的会计师事务所对公司内部控制进行评审,会计师事务所应当向证券公司提交内部控制评审报告。而在其他规范中,没有对管理层进行财务报告内部控制有效性评价提出强制性规定。面对我国上市公司的经营失败和公司舞弊指控的增多,财务报告内部控制的重要性日益显现,这就对财务报告内部控制有效性进行评价提出了新的要求。实际上,我国上市公司大多设有内部控制制度,但内部控制制度的执行效果如何,从中航油事件中就可见一斑。中航油内部控制制度非常之完善,完全适应公司管理的需要,但由于管理层对内部控制的破坏和逾越,导致内部控制形同虚设,可见内部控制的有效性关键在于严格执行。
(二)没有一套完整的、公认的内部控制标准
在我国内部控制评价实务中,管理层建立健全有效的内部控制,一般是参照财政部发布的《内部会计控制规范——基本规范(试行)》进行的,内容主要是以单位的内部会计控制为主,同时兼顾与会计有关的控制。独立审计师内部控制审核业务则是根据中国注册会计师协会发布的《内部控制审核指导意见》进行的。由于缺乏一套完整的内部控制体系,造成内部控制有效性评价流于形式,没有和财务报告审计中的内部控制评价明显区分开来。
(三)审计委员会的作用不够突出
证监会和国家经贸委联合出台的《上市公司治理准则》,规定了上市公司应设立审计委员会,并明确审计委员会的五项职责为“提议聘请或更换外部审计机构、监督公司的内部审计制度及其实施、负责内部审计与外部审计之间的沟通、审核公司的财务信息及其披露、审查公司的内控制度。”遗憾的是,这五项职责中未规定审查和监督外部审计质量以及外部审计师独立性的内容,也未规定审计委员会批准非审计服务的内容。
解决我国财务报告内部控制审计问题应采取的手段和方法
(一)重视并提升审计人员的专业判断能力
财务报告内部控制审计的目标是针对被审单位管理当局的财务报告内部控制评估报告是否在所有重大方面公允表达表示意见。审计师为了完成这一目标应该获得公司内部控制系统合理地保证财务报表不含有重大错报的证据,在这一过程中充斥着对审计师职业判断的要求。审计师要运用其职业判断将其审计工作集中于由于错误或舞弊可能存在的更高错报风险的领域;要确定财务报告内部控制设计和运行的有效性,审计师应该运用其职业判断确定内部控制缺失、重大缺失、重大薄弱点,审计师在评价财务报告内部控制缺失时,必须以合理的方式运用其职业判断,这种评价可能要适当考虑质量和数量因素。尽管财务报告内部控制审计与财务报表审计血肉交融,但是财务报告内部控制审计对审计师职业判断的要求要高得多,且目前还有点让人无所适从之感。为了更好地履行财务报告内部控制审计这一职责,审计师应该充分重视并尽可能地提升自己的专业判断能力。
(二)通过法律法规的形式对财务报告内部控制有效性评价进行强制性规定
目前,仅有2001年10月证监会发布“关于做好证券公司内部控制评审工作的通知”中对内部控制评审提出了明确的规定,即要求证券公司根据“证券公司内部控制指引”的要求聘请有证券执业资格的会计师事务所对公司内部控制进行评审,会计师事务所应当向证券公司提交内部控制评审报告。而在其他规范中,没有对管理层进行财务报告内部控制有效性评价提出强制性规定。面对我国上市公司的经营失败和公司舞弊指控的增多,财务报告内部控制的重要性日益显现,这就对财务报告内部控制有效性进行评价提出了新的要求。我们应借鉴国外的经验,在相关法律法规中对内部控制评价提出明确的要求,以将财务报告错误表述的风险降低到一个恰当的水平。
(三)建立统一科学的评价标准
美国的相关法律条款和实务都对在内部控制评价的早期确定科学的评级标准提出了要求,认为应采用诸如COSO报告提出的内部控制完整框架的公认标准,作为财务报告内部控制有效性评价的标准。目前我国内部控制评价实务中,管理层建立健全有效的内部控制,一般是参照财政部发布的《内部会计控制规范——基本规范(试行)》进行的,内容主要是以单位的内部会计控制为主,同时兼顾与会计有关的控制;独立审计师内部控制审核业务则是根据中国注册会计师协会发布的《内部控制审核指导意见》进行的。由于缺乏一套完整的内部控制体系,造成内部控制有效性评价流于形式,没有和财务报告审计中的内部控制评价明显区分开来。因此,投入一定的人力、物力、财力,尽早建立一套完整的、公认的内部控制标准,使内部控制评价有章可循是必要的。
(四)管理层评价与外部审计师审核的协调一致性
管理层对内部控制有效性负责,必须选择适当的控制标准对公司的内部控制有效性进行评价,并获取足够的证据来支持最终的评价结果,同时需要签署一份关于公司内部控制有效性的书面申明。而审计师需要对管理层最终形成的内部控制评价报告意见提供足够的恰当证据。所以管理层应该加强与外部审计师的交流和沟通,如所确定的重要的内部控制内容及原因;对重要内部控制形成的文件的完整性以及设计的合理性如何;在进行重要控制的执行有效性评价时采取的程序是否科学合理;发现的内部控制缺陷及其重要性如何,采用的改进措施是否有效等。管理层、内部审计人员以及管理层雇用的第三方的测试工作只能作为外部审计人员内部控制评价工作的一部分,但审计师还需要重复相关的测试工作,并进行执行有效性的独立测试,以保证审计结论的公允。
(五)强调方法的适用性和风险评估的作用
审计向来不是一种机械核对活动,财务报告内部控制审计也一样。一个好的、富有成效的财务报告内部控制审计方式应该是重视不同被审单位的具体风险,将审计资源科学地配置于最高风险领域,避免对重大账户和相关控制一视同仁而无视相对应的风险。因此,在财务报告内部控制审计中,要强调方法的适用性和风险评估的作用。
审计师应用自上而下、风险导向的方法确定重大账户和相关的重大过程以及有关的认定。这种方法的自然结果是审计师能够对高风险领域予以更大的关注和资源。应用这种自上而下的方法,要求审计师以合理的方式运用其积累的知识、经验和判断去确认财务报表可能存在重大错报的重大风险领域,然后进一步确认与此相关的控制、设计适当的程序测试这些控制。在确认重大账户和有关重大过程以确定其审计程序时,审计师一般既要考虑数量因素也要考虑质量因素。质量因素包括与不同账户及其相关过程有关的风险,除了考虑质量因素以外,审计师还要建立用于确认内部控制测试范围内的重大账户的数量限阈。审计师应该考虑与已识别的每一重大账户有关的整体风险以确定他们是否应该改变具体控制之控制测试的性质、时间和范围。这样审计师就可以排除那些不需进一步考虑的含有重大错报极小概率的账户,使得其对低风险领域予以更少的关注,进而能够进一步降低成本,同时增加审计效果。
结束语
财务报告内部控制的建立健全和完善是一个长期的工作,我国的内部控制规范才刚刚开始,在此过程中,适当地借鉴美国等发达国家的有益经验和实际做法,可以为我国的会计服务市场的发展和内部控制评价的认识提供新的视角。目前,我们应进一步关注对财务报告内部控制的有效性进行评价进展,并结合我国的实际情况,建立健全符合我国国情的内部控制评价框架,以完善我国的财务报告内部控制审计工作。
(作者单位:江西财经大学研究生部)
参考文献
1、刘霞.对美国财务报告内部控制审计准则的思考[J].审计月刊,2006(10).
2、朱荣恩.内部控制评价[M].中国时代经济出版社,2002.
3、张庆龙.内部审计理论与方法[M].中国时代经济出版社,2005.
4、黄晓敏.强化内部审计的几点对策[J].江苏审计,2003(12).