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【摘要】 当今社会财富和经济的增长主要受无形资产的驱动，识别和确认无形资产价值及其变动，对引导企业无形资产的投资与后续管理有重要意义。本文着力于无形资产核算中确认和计量、后续计量和处置的问题。
【关键词】 无形资产 确认 计量 处置
无形资产是指企业为生产商品、提供劳务、出租给他人或为管理目的而有偿取得的、不具实物形态、而能在未来较长时期内为企业带来现金流入的某种权利或特权。
1. 无形资产的确认与初始計量
根据无形资产的定义，一项资产只有同时满足下列条件时，才能予以确认为无形资产。其一，与该无形资产有关的经济利益很可能流入企业。作为无形资产确认的项目，必须具备其生产的经济利益很可能流入企业这一条件。因为产生的经济利益预期很可能流入企业是资产最基本的特征，如果某一项目产生的经济利益预期不能流入企业，就不能确认为企业的资产，更不能确认为无形资产。在会计实务中，一般通过对无形资产在预计使用寿命内可能存在的各种经济因素做出合理估计来确定无形资产所创造的经济利益是否很可能流入企业，并且该过程应当有明确的证据支持。其二，该无形资产的成本能够可靠地计量。即：若一项资产的成本不能够被可靠地计量，则该项资产就不能被确认为无形资产。在会计实务中，由于企业自创商誉以及内部产生的品牌、报刊名等，其成本无法可靠计量，因此不应确认为无形资产。基于以上评判标准，一般将要确认的无形资产按性质划分为以下四类：知识产权资产，是企业在生产经营和研究开始过程中所形成的精神产品的一种产权形式，包括商标权、著作权、专利权、非专利技术等；结构性资产，如企业组织结构、制度规范、企业文化、企业目标和价值观等；市场资产，是指企业通过其所拥有的与市场相关联的无形资产可能获得的潜在利益总和；人力资产，指有利于实现企业目标的与员工有关的优势，主要构成要素有知识与学习知识的能力、技能、发明创造力、组织管理等看似抽象但起决定作用的人力因素所构成。
无形资产计量的实质就是确定无形资产的入账价值。按照我国现行的会计制度和会计准则的规定，对高新技术企业无形资产采用历史成本计量。无形资产的历史成本计价方法历史成本计价满足会计信息的可靠性原则，具有确定性和稳定性，反映无形资产的原始价值；基本体现无形资产的原始形成过程，信息较充分，易于被信息使用者接受。新准则规定无形资产应当按照成本进行初始计量。自行开发的无形资产，其成本包括自满足无形资产确认条件后至达到预定用途前所发生的支出总额，但是对于以前期间已经费用化的支出不再调整。跟旧准则相比，新准则规定：无形资产研发阶段支出的核算，新准则规定要根据研究费用与开发费用和未来经济利益流入之间的不确定性程度的大小来确定相应的处理方法。新准则将企业的研究支出与开发支出区别对待，无形资产的研发划分为两个阶段：研究阶段和开发阶段。 此外，购买无形资产的价格超过正常信用条件延期支付的，按照支付购买价格的现值计量。
2. 无形资产的后续计量
无形资产的后续支出既可以准确地以货币进行计量，又能增加无形资产的价值（或虽不能增加无形资产的价值，但是无形资产取得后的必要支出）。在无形资产后续计量中，首先应当判断无形资产的使用寿命是否确定。无形资产的使用寿命有限的，应当估计该使用寿命的年限或者构成使用寿命的产量等类似计量单位数量；无法预见无形资产为企业带来经济利益期限的，应当视为使用寿命不确定的无形资产。来源于合同性权利或其他法定权利的无形资产，其使用寿命不应超过合同性权利或其他法定权利的期限。合同性权利或其他法定权利能够在到期时因续约等延续，且有证据表明企业续约不需要付出大额成本的，续约期应当计入使用寿命。合同或法律没有规定使用寿命的，企业应当综合各方面因素判断，以确定无形资产能为企业带来经济利益的期限。在无形资产摊销方面，无形资产的应摊销金额为其成本扣除预计残值后的金额。已计提减值准备的无形资产，还应扣除已计提的无形资产减值准备累计金额。使用寿命有限的无形资产，其残值应当视为零，但当有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该无形资产或者可以根据活跃市场得到预计残值信息，并且该市场在无形资产使用寿命结束时很可能存在时，残值不应当视为零。企业摊销无形资产，应当自无形资产可供使用时起，至不再作为无形资产确认时止；企业选择的无形资产摊销方法，应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式。无法可靠确定预期实现方式的，应当采用直线法摊销。无形资产的摊销金额一般应当计入当期损益，某项无形资产所包含的经济利益通过所生产的产品或其他资产实现的，其摊销金额应当计入相关资产的成本。企业至少应当于每年年度终了，对使用寿命有限的无形资产的使用寿命及摊销方法进行复核。无形资产的使用寿命及摊销方法与以前估计不同的，应当改变摊销期限和摊销方法；企业每年应当对使用寿命不确定的无形资产进行减值测试。发现减值的，应当计提减值准备。
3. 无形资产的处置
企业租让无形资产使用权形成的租金收入和发生的相关费用，分别确认为其他业务收入和其他业务成本。企业出售无形资产，应当将取得的价款与该无形资产账面价值的差额计入当期损益。具体来说，企业在出售无形资产时，主要是进行“注销无形资产账面价值”、“取得转让收入”以及“反映各种与转让无形资产有关的费用支出”等方面的账务处理。而在会计实务中，无形资产出售业务的各项工作往往不可能全部在同一天完成，前后可能会相差一段时间。于是，在进行此项业务会计核算时就会产生如下一些问题：其一，与“出售无形资产”有关的某些事项（比如企业的收款业务和付款业务等）在发生的当时（不可能等到计算出最终的出售净额时再进行会计核算）就必须按照其发生额及时进行会计处理，届时企业就无法编制出合理的会计分录；其二，在“出售无形资产”整个过程没有结束之前，我们不能武断地认为此项出售结果一定形成“出售净收益”或者产生“出售净损失”，即企业实际上没有办法按照“无形资产出售净额”来进行会计核算和反映；其三，因为“营业外收入”和“营业外支出”都是损益类科目，每个月末都要将其发生额转入“本年利润”科目而不保留余额的，当与出售某项无形资产有关的各项业务发生在不同月份时，即使企业已经将出售收入和出售支出分别计入了“营业外收入”和“营业外支出”， 由于跨越不同会计期间的缘故，企业依然无法实现对 “出售无形资产”采用净额加以核算和反映的目的。笔者认为，为解决上述问题，在核算“出售无形资产”会计业务时可以设置一个类似于“固定资产清理”的会计科目如“无形资产处置”或“无形资产清理”类似的会计科目。
参考文献：
[1] 赵红：无形资产会计处理的几个问题[J].税收与企业，2003-01.
[2] 于玉林.无形资产战略研究[M].北京：中国金融出版社，2004.
[3] 张秀梅.无形资产运营策略研究[J].商业会计，2007-02.
[4] 李红梅.无形资产有关会计问题研究[J].四川会计，2003-12.
（作者单位：江西财经大学会计学院）
【关键词】 无形资产 确认 计量 处置
无形资产是指企业为生产商品、提供劳务、出租给他人或为管理目的而有偿取得的、不具实物形态、而能在未来较长时期内为企业带来现金流入的某种权利或特权。
1. 无形资产的确认与初始計量
根据无形资产的定义，一项资产只有同时满足下列条件时，才能予以确认为无形资产。其一，与该无形资产有关的经济利益很可能流入企业。作为无形资产确认的项目，必须具备其生产的经济利益很可能流入企业这一条件。因为产生的经济利益预期很可能流入企业是资产最基本的特征，如果某一项目产生的经济利益预期不能流入企业，就不能确认为企业的资产，更不能确认为无形资产。在会计实务中，一般通过对无形资产在预计使用寿命内可能存在的各种经济因素做出合理估计来确定无形资产所创造的经济利益是否很可能流入企业，并且该过程应当有明确的证据支持。其二，该无形资产的成本能够可靠地计量。即：若一项资产的成本不能够被可靠地计量，则该项资产就不能被确认为无形资产。在会计实务中，由于企业自创商誉以及内部产生的品牌、报刊名等，其成本无法可靠计量，因此不应确认为无形资产。基于以上评判标准，一般将要确认的无形资产按性质划分为以下四类：知识产权资产，是企业在生产经营和研究开始过程中所形成的精神产品的一种产权形式，包括商标权、著作权、专利权、非专利技术等；结构性资产，如企业组织结构、制度规范、企业文化、企业目标和价值观等；市场资产，是指企业通过其所拥有的与市场相关联的无形资产可能获得的潜在利益总和；人力资产，指有利于实现企业目标的与员工有关的优势，主要构成要素有知识与学习知识的能力、技能、发明创造力、组织管理等看似抽象但起决定作用的人力因素所构成。
无形资产计量的实质就是确定无形资产的入账价值。按照我国现行的会计制度和会计准则的规定，对高新技术企业无形资产采用历史成本计量。无形资产的历史成本计价方法历史成本计价满足会计信息的可靠性原则，具有确定性和稳定性，反映无形资产的原始价值；基本体现无形资产的原始形成过程，信息较充分，易于被信息使用者接受。新准则规定无形资产应当按照成本进行初始计量。自行开发的无形资产，其成本包括自满足无形资产确认条件后至达到预定用途前所发生的支出总额，但是对于以前期间已经费用化的支出不再调整。跟旧准则相比，新准则规定：无形资产研发阶段支出的核算，新准则规定要根据研究费用与开发费用和未来经济利益流入之间的不确定性程度的大小来确定相应的处理方法。新准则将企业的研究支出与开发支出区别对待，无形资产的研发划分为两个阶段：研究阶段和开发阶段。 此外，购买无形资产的价格超过正常信用条件延期支付的，按照支付购买价格的现值计量。
2. 无形资产的后续计量
无形资产的后续支出既可以准确地以货币进行计量，又能增加无形资产的价值（或虽不能增加无形资产的价值，但是无形资产取得后的必要支出）。在无形资产后续计量中，首先应当判断无形资产的使用寿命是否确定。无形资产的使用寿命有限的，应当估计该使用寿命的年限或者构成使用寿命的产量等类似计量单位数量；无法预见无形资产为企业带来经济利益期限的，应当视为使用寿命不确定的无形资产。来源于合同性权利或其他法定权利的无形资产，其使用寿命不应超过合同性权利或其他法定权利的期限。合同性权利或其他法定权利能够在到期时因续约等延续，且有证据表明企业续约不需要付出大额成本的，续约期应当计入使用寿命。合同或法律没有规定使用寿命的，企业应当综合各方面因素判断，以确定无形资产能为企业带来经济利益的期限。在无形资产摊销方面，无形资产的应摊销金额为其成本扣除预计残值后的金额。已计提减值准备的无形资产，还应扣除已计提的无形资产减值准备累计金额。使用寿命有限的无形资产，其残值应当视为零，但当有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该无形资产或者可以根据活跃市场得到预计残值信息，并且该市场在无形资产使用寿命结束时很可能存在时，残值不应当视为零。企业摊销无形资产，应当自无形资产可供使用时起，至不再作为无形资产确认时止；企业选择的无形资产摊销方法，应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式。无法可靠确定预期实现方式的，应当采用直线法摊销。无形资产的摊销金额一般应当计入当期损益，某项无形资产所包含的经济利益通过所生产的产品或其他资产实现的，其摊销金额应当计入相关资产的成本。企业至少应当于每年年度终了，对使用寿命有限的无形资产的使用寿命及摊销方法进行复核。无形资产的使用寿命及摊销方法与以前估计不同的，应当改变摊销期限和摊销方法；企业每年应当对使用寿命不确定的无形资产进行减值测试。发现减值的，应当计提减值准备。
3. 无形资产的处置
企业租让无形资产使用权形成的租金收入和发生的相关费用，分别确认为其他业务收入和其他业务成本。企业出售无形资产，应当将取得的价款与该无形资产账面价值的差额计入当期损益。具体来说，企业在出售无形资产时，主要是进行“注销无形资产账面价值”、“取得转让收入”以及“反映各种与转让无形资产有关的费用支出”等方面的账务处理。而在会计实务中，无形资产出售业务的各项工作往往不可能全部在同一天完成，前后可能会相差一段时间。于是，在进行此项业务会计核算时就会产生如下一些问题：其一，与“出售无形资产”有关的某些事项（比如企业的收款业务和付款业务等）在发生的当时（不可能等到计算出最终的出售净额时再进行会计核算）就必须按照其发生额及时进行会计处理，届时企业就无法编制出合理的会计分录；其二，在“出售无形资产”整个过程没有结束之前，我们不能武断地认为此项出售结果一定形成“出售净收益”或者产生“出售净损失”，即企业实际上没有办法按照“无形资产出售净额”来进行会计核算和反映；其三，因为“营业外收入”和“营业外支出”都是损益类科目，每个月末都要将其发生额转入“本年利润”科目而不保留余额的，当与出售某项无形资产有关的各项业务发生在不同月份时，即使企业已经将出售收入和出售支出分别计入了“营业外收入”和“营业外支出”， 由于跨越不同会计期间的缘故，企业依然无法实现对 “出售无形资产”采用净额加以核算和反映的目的。笔者认为，为解决上述问题，在核算“出售无形资产”会计业务时可以设置一个类似于“固定资产清理”的会计科目如“无形资产处置”或“无形资产清理”类似的会计科目。
参考文献：
[1] 赵红：无形资产会计处理的几个问题[J].税收与企业，2003-01.
[2] 于玉林.无形资产战略研究[M].北京：中国金融出版社，2004.
[3] 张秀梅.无形资产运营策略研究[J].商业会计，2007-02.
[4] 李红梅.无形资产有关会计问题研究[J].四川会计，2003-12.
（作者单位：江西财经大学会计学院）