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摘 要：PPP模式（Public—Private—Partnership），即“公共私营合作制”，是指政府与私人组织之间，为了合作建设城市基础设施项目。或是为了提供某种公共物品和服务， 以特许权协议为基础，彼此之间形成一种伙伴式的合作关系，并通过签署合同来明确双方的权利和义务，以确保合作的顺利完成，双方共同承担项目风险、分享项目收益。最终使合作各方达到比预期单独行动更为有利的结果。近年来PPP方式政府投资的传统领域，如水利、交通和环境保护等方面得到广泛应用，但是其历史较短，与传统项目相比，它会计核算具有许多特殊性，需要创新和完善，才能够满足PPP项目的需要，提供完整、准确、及时的会计信息，确保国有资产权益不受侵害，为项目决策提供重要的参考和方向。本文就是在这样的背景下，对PPP项目的会计核算进行分析。
关键词：PPP项目 会计核算
一、引言
PPP项目在建设初期可以减少政府财政资金的投入，有效控制项目全生命周期成本。公共部门和私营部门建立合作伙伴关系， PPP方式有效改善政府部门在公共基礎建设资金不足、效率低下的问题。PPP项目会计核算在国内并没有成熟的做法可供借鉴，相对而言是一个短板。而由于是公私合作模式，为科学进行决策、保护国有资产权益，PPP项目对会计核算提出了更高要求，PPP决策对会计信息的依赖程度更高。所以做好PPP项目的会计核算显得十分必要。PPP模式适用于基础设施、公用事业、自然资源开发和城镇化等大中型公共项目，具有资本集中度高、投资额度大、期限长且投资回报较低、参与方较多且各方利益常不一致等特征。在当前我国深化改革、加大城镇化建设和地方债务负担加重的情况下，PPP模式有着诸多优点：能够提高公共产品或服务的效率，支持国家城镇化进程，能满足金融市场不断完善的要求，满足社会资本参与公共设施基础建设的要求，也能缓解国家财政压力。党的十八届三中全会以来，我国大力倡导企业通过PPP运作模式积极参加公共设施建设，PPP投资规模不断扩大，渐成公共设施建设主流模式。2015年8月26日，李克强总理主持召开的国务院常务会议，更是专门指出，要“加快棚改、铁路、水利等重大工程建设，设立PPP项目引导资金，扩大有效投资需求”。
本文主要以PPP模式的业务流程进行为基础，对相关会计核算进行讨论，供会计工作者在PPP模式下进行会计核算时作参考。
二、PPP模式内涵
1.是一种新型项目融资模式。项目PPP融资是以项目为主体的融资活动，是项目融资的一种实现形式，主要根据项目的预期收益、资产以及政府扶持措施的力度以及项目发起人的资信来安排融资。项目直接收益和政府扶持是偿还贷款的资金来源，项目公司的资产和政府给予的有限承诺是贷款的安全保障。
2.可以提高效率，合理分配风险。双方以特许权协议为基础进行全程合作，使民营企业参与进来，引入先进的管理方法与技术，提高项目管理、运行效率。双方形成互利的长期目标，能够更好地为社会和公众提供服务。PPP模式还能使项目融资风险、建设风险、市场风险及政策风险等在双方之间进行合理的分配。社会资本注入，增加项目资本金，不但能节省政府投资，还可以将项目的一部分风险转移给民营企业，从而减轻政府的风险。政府能够有效实现对项目建设与运行的控制，降低项目建设投资风险，较好地保障各方利益，对缩短项目建设周期，降低项目生命周期成本都有重要的现实意义。
3.应保证民营资本有利可图。私营部门的投资目标是寻求既能够还贷又有投资回报的项目，鉴于部分基础设施本身盈利能力不足，政府通常给予私人投资者相应的政策扶持作为补偿，如税收优惠、贷款担保、土地优先开发权等。
三、PPP项目会计核算特点
涉及会计主体多：PPP项目系政府、社会资本在内的多方合作，且可能组建项目公司，针对同一项目，包括政府、社会资本、项目公司等都会建账进行核算，这是区别于传统项目的主要特征。
核算难度大：（1）从纵向看，PPP项目核算内容涵盖项目融资、项目建设、工程施工、项目日常维护以及运营、双方利润分配等；（2）从横向看，因涉及合作各方，对同一项目可能会有若干个主体建账核算，涉及各方的权利义务安排与风险分担等。比较复杂；（3）许多核算事宜比较特殊或涉及对预期的判断，要求会计人员具有较强的专业胜任能力，譬如特许经营权的入账、摊销，对项目资产合理使用年限的判断等，如果处理不当，会导致国有资产流失或损害社会资本方的合法权益，给各方顺利合作带来困难和障碍。
时间跨度大： PPP项目投资较大且合作期限通常长达10年以上，最长可达30年，故其核算年限较长。
政策性强：因系公私合营模式，如果核算不规范，就可能导致国有资产流失，故PPP项目的会计核算政策性强，应严格按照法律法规、财经制度和企业会计准则等要求以及PPP合同的约定进行，充分发挥会计监督的作用，保障国有资产安全、完整。
四、PPP项目账务处理举例
下面以项目公司为例，对PPP项目会计核算进行说明。
1.PPP项目建造阶段。
1.1合作各方投入项目公司资本金、项目公司融资：
借：银行存款-××账户
贷：实收资本-××股东（可能包含政府，下同）
长期借款-××银行
1.2政府投入土地使用权或特许经营权评估作价：
借：无形资产-××项目土地使用权
无形资产-××项目特许经营权
贷：实收资本-××股东
1.3投资建设合作的基础设施项目：
借：在建工程-××项目
贷：银行存款、应付账款等
1.4基础设施项目竣工验收：
借：固定资产-××项目
贷：在建工程 2.PPP項目运营阶段。
2.1确认营业收入：
借：现金、银行存款或应收账款
贷：营业收入—××项目
2.2支付日常运营成本、费用：
借：营业成本、营业费用、管理费用或财务费用
贷：现金、银行存款或应付账款、应付职工薪酬
2.3计提营业税金及附加：
借：营业税金及附加
贷：应交税费-各明细科目
2.4合作各方分配利润：
借：利润分配
贷：应付利息-××股东
3.PPP项目移交阶段。
3.1项目资产移交：
借：累计折旧
营业外支出
贷：固定资产、存货或其他资产
3.2根据项目公司存续还是注销，作适当会计处理（会计分录略）。
五、PPP会计核算建议
1.高度重视PPP会计核算，尽快出台相关准则。目前PPP会计核算是会计界的一个短板，鉴于其重要性，应引起政府的高度重视。根据PPP模式已在全国蓬勃开展的态势，建议财政部门深入调研、广泛征求意见，尽快制定PPP项目的具体会计准则和实施细则，规范各方的会计核算行为。
2.确保国有资产安全、完整。PPP模式在我国历史较短，配套法律法规不健全，很多方面处于尝试阶段。迫于发展的压力，地方政府通过PPP模式引入社会资本可能存在短期行为，对于对方提出的不合理、不公平甚至是违法的要求也可能接受，由此可能导致国有资产流失。因此，应充分发挥会计核算乃至会计监督的作用，确保国有资产安全、完整。
3.应为PPP项目管理服务。PPP项目政策性强，涉及参与各方，时间跨度大、环节多，管理难度大。会计人员参与到具体环节，熟悉情况，能够为PPP项目管理提供详实的第一手信息、资料和建议，会计人员应仔细研究相关法律法规、PPP项目合同，从以下重大方面当好参谋：（1）项目是否适宜采用PPP模式，采用何种付费模式；（2）是否单独组建项目公司，政府是否在项目公司出资、出资比例及金额，项目公司融资模式，项目亏损分担和收益分配方式；（3）政府是否参与项目管理，采用何种参与方式；（4）双方合作年限，期满后资产的移交条件等。
参考文献：
[1]沈红兵.PPP项目的财务管理探讨[J].企业改革与管理，2016，07：121+126.
[2]张俊堂.PPP模式下项目财务管理的若干思考[J].当代经济，2016，30：104-105.
[3]冷卫华.浅析PPP模式下会计核算问题[J].财会学习，2016，02：78+80.
关键词：PPP项目 会计核算
一、引言
PPP项目在建设初期可以减少政府财政资金的投入，有效控制项目全生命周期成本。公共部门和私营部门建立合作伙伴关系， PPP方式有效改善政府部门在公共基礎建设资金不足、效率低下的问题。PPP项目会计核算在国内并没有成熟的做法可供借鉴，相对而言是一个短板。而由于是公私合作模式，为科学进行决策、保护国有资产权益，PPP项目对会计核算提出了更高要求，PPP决策对会计信息的依赖程度更高。所以做好PPP项目的会计核算显得十分必要。PPP模式适用于基础设施、公用事业、自然资源开发和城镇化等大中型公共项目，具有资本集中度高、投资额度大、期限长且投资回报较低、参与方较多且各方利益常不一致等特征。在当前我国深化改革、加大城镇化建设和地方债务负担加重的情况下，PPP模式有着诸多优点：能够提高公共产品或服务的效率，支持国家城镇化进程，能满足金融市场不断完善的要求，满足社会资本参与公共设施基础建设的要求，也能缓解国家财政压力。党的十八届三中全会以来，我国大力倡导企业通过PPP运作模式积极参加公共设施建设，PPP投资规模不断扩大，渐成公共设施建设主流模式。2015年8月26日，李克强总理主持召开的国务院常务会议，更是专门指出，要“加快棚改、铁路、水利等重大工程建设，设立PPP项目引导资金，扩大有效投资需求”。
本文主要以PPP模式的业务流程进行为基础，对相关会计核算进行讨论，供会计工作者在PPP模式下进行会计核算时作参考。
二、PPP模式内涵
1.是一种新型项目融资模式。项目PPP融资是以项目为主体的融资活动，是项目融资的一种实现形式，主要根据项目的预期收益、资产以及政府扶持措施的力度以及项目发起人的资信来安排融资。项目直接收益和政府扶持是偿还贷款的资金来源，项目公司的资产和政府给予的有限承诺是贷款的安全保障。
2.可以提高效率，合理分配风险。双方以特许权协议为基础进行全程合作，使民营企业参与进来，引入先进的管理方法与技术，提高项目管理、运行效率。双方形成互利的长期目标，能够更好地为社会和公众提供服务。PPP模式还能使项目融资风险、建设风险、市场风险及政策风险等在双方之间进行合理的分配。社会资本注入，增加项目资本金，不但能节省政府投资，还可以将项目的一部分风险转移给民营企业，从而减轻政府的风险。政府能够有效实现对项目建设与运行的控制，降低项目建设投资风险，较好地保障各方利益，对缩短项目建设周期，降低项目生命周期成本都有重要的现实意义。
3.应保证民营资本有利可图。私营部门的投资目标是寻求既能够还贷又有投资回报的项目，鉴于部分基础设施本身盈利能力不足，政府通常给予私人投资者相应的政策扶持作为补偿，如税收优惠、贷款担保、土地优先开发权等。
三、PPP项目会计核算特点
涉及会计主体多：PPP项目系政府、社会资本在内的多方合作，且可能组建项目公司，针对同一项目，包括政府、社会资本、项目公司等都会建账进行核算，这是区别于传统项目的主要特征。
核算难度大：（1）从纵向看，PPP项目核算内容涵盖项目融资、项目建设、工程施工、项目日常维护以及运营、双方利润分配等；（2）从横向看，因涉及合作各方，对同一项目可能会有若干个主体建账核算，涉及各方的权利义务安排与风险分担等。比较复杂；（3）许多核算事宜比较特殊或涉及对预期的判断，要求会计人员具有较强的专业胜任能力，譬如特许经营权的入账、摊销，对项目资产合理使用年限的判断等，如果处理不当，会导致国有资产流失或损害社会资本方的合法权益，给各方顺利合作带来困难和障碍。
时间跨度大： PPP项目投资较大且合作期限通常长达10年以上，最长可达30年，故其核算年限较长。
政策性强：因系公私合营模式，如果核算不规范，就可能导致国有资产流失，故PPP项目的会计核算政策性强，应严格按照法律法规、财经制度和企业会计准则等要求以及PPP合同的约定进行，充分发挥会计监督的作用，保障国有资产安全、完整。
四、PPP项目账务处理举例
下面以项目公司为例，对PPP项目会计核算进行说明。
1.PPP项目建造阶段。
1.1合作各方投入项目公司资本金、项目公司融资：
借：银行存款-××账户
贷：实收资本-××股东（可能包含政府，下同）
长期借款-××银行
1.2政府投入土地使用权或特许经营权评估作价：
借：无形资产-××项目土地使用权
无形资产-××项目特许经营权
贷：实收资本-××股东
1.3投资建设合作的基础设施项目：
借：在建工程-××项目
贷：银行存款、应付账款等
1.4基础设施项目竣工验收：
借：固定资产-××项目
贷：在建工程 2.PPP項目运营阶段。
2.1确认营业收入：
借：现金、银行存款或应收账款
贷：营业收入—××项目
2.2支付日常运营成本、费用：
借：营业成本、营业费用、管理费用或财务费用
贷：现金、银行存款或应付账款、应付职工薪酬
2.3计提营业税金及附加：
借：营业税金及附加
贷：应交税费-各明细科目
2.4合作各方分配利润：
借：利润分配
贷：应付利息-××股东
3.PPP项目移交阶段。
3.1项目资产移交：
借：累计折旧
营业外支出
贷：固定资产、存货或其他资产
3.2根据项目公司存续还是注销，作适当会计处理（会计分录略）。
五、PPP会计核算建议
1.高度重视PPP会计核算，尽快出台相关准则。目前PPP会计核算是会计界的一个短板，鉴于其重要性，应引起政府的高度重视。根据PPP模式已在全国蓬勃开展的态势，建议财政部门深入调研、广泛征求意见，尽快制定PPP项目的具体会计准则和实施细则，规范各方的会计核算行为。
2.确保国有资产安全、完整。PPP模式在我国历史较短，配套法律法规不健全，很多方面处于尝试阶段。迫于发展的压力，地方政府通过PPP模式引入社会资本可能存在短期行为，对于对方提出的不合理、不公平甚至是违法的要求也可能接受，由此可能导致国有资产流失。因此，应充分发挥会计核算乃至会计监督的作用，确保国有资产安全、完整。
3.应为PPP项目管理服务。PPP项目政策性强，涉及参与各方，时间跨度大、环节多，管理难度大。会计人员参与到具体环节，熟悉情况，能够为PPP项目管理提供详实的第一手信息、资料和建议，会计人员应仔细研究相关法律法规、PPP项目合同，从以下重大方面当好参谋：（1）项目是否适宜采用PPP模式，采用何种付费模式；（2）是否单独组建项目公司，政府是否在项目公司出资、出资比例及金额，项目公司融资模式，项目亏损分担和收益分配方式；（3）政府是否参与项目管理，采用何种参与方式；（4）双方合作年限，期满后资产的移交条件等。
参考文献：
[1]沈红兵.PPP项目的财务管理探讨[J].企业改革与管理，2016，07：121+126.
[2]张俊堂.PPP模式下项目财务管理的若干思考[J].当代经济，2016，30：104-105.
[3]冷卫华.浅析PPP模式下会计核算问题[J].财会学习，2016，02：78+80.